STEUERN SPANIEN II 2024

1. Steuereinbehalt in Spanien

Bestimmte Personen oder Einrichtungen sind in Spanien gesetzlich verpflichtet, bei der Vornahme von Zahlungen, einen Prozentsatz des jeweilgen Betrages als Vorauszahlung auf die persönliche Steuer des Empfängers einzubehalten und an das Finanzamt abzuführen.

In Deutschland entsteht eine solche Verpflichtung bspw. im Rahmen der Bauabzugssteuer im Baugewerbe gemäß § 48 ff. des Einkommensteuergesetzes (EStG). Diese zielt darauf ab, Steuerhinterziehung und Schwarzarbeit im Baugewerbe zu verhindern. Bauabzugssteuerpflichtig sind Unternehmen und öffentliche Körperschaften, die Bauleistungen in Auftrag geben. Dies gilt unabhängig davon, ob sie selbst Bauleistungen erbringen oder nicht. Der Auftraggeber einer Bauleistung ist verpflichtet, 15 % der Rechnungssumme einzubehalten und direkt an das Finanzamt abzuführen. Dieser Steuerabzug erfolgt vom Rechnungsbetrag ohne Umsatzsteuer. Dabei gibt es bestimmte Ausnahmen, bei denen kein Steuerabzug vorgenommen werden muss, so wenn der Auftragnehmer eine gültige Freistellungsbescheinigung vorlegt oder wenn es sich um Bagatellaufträge handelt.

In Spanien entsteht die Verpflichtung zum Einbehalt (retención) an der Quelle im Rahmen der Einkommensteuer (Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas (IRPF)), im Moment in dem Einkünfte gezahlt werden, oder auch bei der Körperschaftsteuer (Impuesto sobre Sociedades), wenn die Einkünfte fällig werden oder zu einem früheren Zeitpunkt, falls bereits gezahlt oder geleistet wurde.

Der zum Einbehalt oder zur Vorauszahlung Verpflichtete muss:

• den entsprechenden Prozentsatz gemäß der Art der gezahlten Einkünfte von den gezahlten Beträgen abziehen.
• Die entsprechende Steuererklärung abgeben.
• Die einbehaltenen Beträge und Vorauszahlungen an das Finanzamt abführen.
• Dem Steuerpflichtigen vor Beginn der Steuererklärungsfrist eine Bescheinigung mit den in der  Jahreserklärung enthaltenen Daten, den einbehaltenen oder vorausgezahlten Beträgen sowie dem angewendeten Prozentsatz ausstellen und aushändigen.

Die Selbstveranlagungen haben vierteljährlich oder monatlich zu erfolgen.
Vierteljährlich gilt dies: für die im vorhergehenden Kalendervierteljahr einbehaltenen Beträge und Vorauszahlungen: zwischen dem 1. und 20. April, Juli, Oktober und Januar
monatlich: für zum Einbehalt oder zur Vorauszahlung Verpflichtete, die große Unternehmen sind, sowie für öffentliche Verwaltungen mit einem jährlichen Budget von über 6 Millionen Euro, für die im vorhergehenden Monat einbehaltenen Beträge und Vorauszahlungen: zwischen dem 1. und 20. jeden Monats.

Sofern, obwohl Einkünfte, die dem Einbehalt oder der Vorauszahlung unterliegen, gezahlt wurden, gemäß den gesetzlichen Grenzen kein Einbehalt vorgenommen werden musste, besteht die Verpflichtung, eine negative Erklärung abzugeben.
Es ist hingegen nicht erforderlich, eine solche negative Erklärung abzugeben, wenn im Erklärungszeitraum keine Einkünfte gezahlt wurden, die dem Einbehalt oder der Vorauszahlung unterliegen (wenn keine solchen Einkünfte gezahlt werden, muss diese Änderung im Modell 036 oder 037 dem Finanzamt erklärt werden).

Der zum Einbehalt oder zur Vorauszahlung Verpflichtete muss außerdem die jährliche informative Erklärung über die im Laufe des Jahres vorgenommenen Einbehalte und Vorauszahlungen zwischen dem 1. und 31. Januar des folgenden Jahres abgeben.

Die Erklärung kann grds. elektronisch, mit Zertifikat oder elektronischem Personalausweis (DNI) oder mit Cl@ve (für natürliche Personen) bzw. mit Formular zur Einreichung (pre-declaración – Vorerklärung) abgegeben werden, sofern nicht eine bestimmte Form gefordert wird.

Im Allgemeinen und für andere Einkünfte als solche aus Arbeit oder wirtschaftlichen Tätigkeiten beträgt der Einbehalt- und Vorauszahlungsprozentsatz 19 %, unter anderem für:

• Erträge aus beweglichem Kapital.
• Vorauszahlungen auf Kapitalgewinne aus Übertragungen oder Rückzahlungen von Anteilen und Beteiligungen an Investmentfonds sowie aus der Übertragung von Bezugsrechten auf Aktien.
• Kapitalgewinne aus der Nutzung von Gemeindewäldern durch Anwohner.
• Gewinnbeträge (premios) ab 300,51 €.
• Miete oder Untermiete von städtischen Immobilien. Bei der Körperschaftsteuer reduziert sich der entsprechende Prozentsatz um die Hälfte, wenn sich die gemietete oder gepachtete Immobilie in Ceuta oder Melilla befindet, bei der Einkommensteuer IRPF wird der Prozentsatz ab dem 5. Juli 2018 um 60 % reduziert.

Gewinne, die der Sondersteuer auf Gewinne aus bestimmten Lotterien und Wetten unterliegen, unterliegen einem Einbehalt von 20 % des den Freibetrag übersteigenden Gewinns; 10.000 € ab dem 5. Juli 2018, 20.000 € im Jahr 2019 und 40.000 € ab 2020.

Der Prozentsatz des Einbehalts für Arbeitseinkommen wird in Abhängigkeit vom Betrag der Arbeitseinkünfte sowie von den persönlichen und familiären Umständen des Empfängers berechnet. Dieser Prozentsatz darf jedoch nicht unter 2 % für Verträge oder Beziehungen von weniger als einem Jahr Dauer und nicht unter 15 % für spezielle abhängige Arbeitsverhältnisse liegen. Wenn die Einkünfte ab dem 5. Juli 2018 in Ceuta oder Melilla erzielt werden, wird der Prozentsatz um 60 % reduziert.

Der Prozentsatz des Einbehalts für Berufseinkünfte (rendimientos profesionales) beträgt 15 %. Bei Aufnahme einer „beruflichen Tätigkeit“ – im laufenden Jahr und den beiden folgenden Jahren – beträgt er 7 %. Diese Sätze werden um 60 % reduziert, wenn die Einkünfte in Ceuta oder Melilla erzielt werden.

„Rendimientos profesionales“ sind diejenigen, die im Abschnitt zwei der Gewerbesteuer (Impuesto sobre Actividades Economicas, IAE) aufgeführt sind. Hierunter fallen z. B. zahlreiche Selbstständige und Freiberufler, die Dienstleistungen für Unternehmen/r erbringen (juristische, finanzielle, vermietungsbezogene, Versicherungs-, Architektur-, Ingenieur- und ähnlichen Dienstleistungen).
Für die vorgenannten „neuen Selbstständigen“ ist anstelle des Satzes von 15 % im Jahr 2024 nur 7 % in Abzug zu bringen und abzuführen.

Die absolute Mehrzahl der Situationen der Einbehaltsverpflichtungen sind die von Arbeitgebern im Falle von angestellten Arbeitnehmern, von Kunden, die keine Privatpersonen sind, im Falle von freiberuflichen Selbstständigen, von Mietern im Falle von Eigentümern von Gewerbeimmobilien oder Büros, oder von Banken im Falle von Zinsen eines Sparguthabens.

1. Quellensteuern auf Einkommensteuer von Nichtansässigen (No Residentes) ohne Betriebsstätte

Auch die in Spanien erzielten Einkünfte eines Nichtansässigen ohne Betriebsstätte unterliegen grds. dem Einbehalt durch den Zahlenden. Diese Quellensteuer muss der Höhe entsprechen, die sich aus der Anwendung der spanischen Einkommensteuervorschriften für Nichtansässige (Impuesto sobre la Renta de no Residentes, IRNR) oder gegebenenfalls der Bestimmungen eines Doppelbesteuerungsabkommens (DBA) ergibt. Die „IRNR“ ist eine direkte Steuer, die das Einkommen von beschränkt steuerpflichtigen, natürlichen und juristischen Personen in Spanien besteuert.

1. Verpflichtung zum Einbehalt

Gemäß Artikel 31 des konsolidierten Textes des Gesetzes über die spanische Einkommensteuer für Nichtansässige sind die folgenden zur Vornahme von Quellensteuerabzügen verpflichtete, Steuersubjekte:

• Unternehmen mit Sitz in Spanien, einschließlich solcher, die einem System der Einkommenszurechnung (régimen de atribución de rentas) ihrer Mitglieder oder Gesellschafter unterliegen.
• In Spanien ansässige natürliche Personen, die dort wirtschaftliche Aktivitäten ausüben.
• Einkommensteuerpflichtige mit Betriebsstätte, ebenso wie ansässige Unternehmen, sowie solche ohne Betriebsstätte, aber nur für Arbeitsentgelte, die sie vergüten, oder andere Einkünfte, wenn diese abzugsfähige Aufwendungen gemäß Artikel 24.2 des TRLIRNR (texto refundido de la Ley del Impuesto sobre la Renta de no Residentes (TRLIRNR)), aprobado por el Real Decreto Legislativo 5/2004, de 5 de marzo darstellen.
• Körperschaften mit Präsenz in Spanien denen ausländische Einkünfte zuzurechnen sind. 
• Bestimmte Finanzintermediäre im Hinblick auf Einkünfte aus Kapitalanlagen oder Übertragungen bzw. Erstattungen von Anteilen an Investmentfonds.

Ausgenommen von dieser Quellensteuerpflicht sind ausdrücklich die Botschaften und Konsulate ausländischer Staaten in Spanien.

Ein Nichtansässiger gleich ob natürliche oder juristische Person, der in Spanien über eine Betriebsstätte operiert, ist wie eine spanische Gesellschaft zu behandeln und unterliegt mithin keinem Einbehalt. 

1. Einkünfte unter Einbehalt im Rahmen der Einkommensteuer von Nichtansässigen (IRNR)

Grundsätzlich unterliegen alle Einkünfte, die der Einkommensteuer in Spanien ohne Betriebsstätte unterliegen dem Einbehalt, mit Ausnahme der folgenden:

• Einkünfte, die durch das Gesetz selbst steuerbefreit sind (Artikel 14 TRLIRNR). Im Wesentlichen sind dies an in anderen EU-Ländern Steuerpflichtige gezahlte Zinsen, Dividendenausschüttungen von Tochtergesellschaften an Muttergesellschaften innerhalb der EU, Einkünfte aus Konten Nichtansässiger, Staatsschulden usw. 
  Es muss jedoch ein Einbehalt auf die Zahlung von Dividenden und Gewinnen an Pensions- oder Investmentfonds erhoben werden.
• Einkünfte, die aufgrund eines DBA steuerbefreit sind.
• Erträge aus Aktienemissionen oder Kapitalherabsetzungen.
• Einkünfte, die an Einkommensteuerpflichtige ohne Betriebsstätte gezahlt werden, die nachweisen können, dass sie die Steuer bereits entrichtet haben. Dies kann für zum Abzug von Ausgaben berechtigte Steuerpflichtige sinnvoll sein, die auf Nettobasis besteuert werden, da der Steuerabzug grds. auf den Bruttobetrag erfolgt.
• Vermögensgewinne, außer diejenigen, die aus der Veräußerung von Anteilen an Investmentfonds oder aus Lotteriegewinnen resultieren. Kapitalgewinne aus der Veräußerung von Immobilien unterliegen dem Einbehalt mit einem speziellen System.
• Einkünfte im Sinne von Artikel 108.1.c) des konsolidierten Textes des Körperschaftsteuergesetzes (Ley del Impuesto sobre Sociedades, 27/2014). Ausschüttung von Gewinnen an nicht ansässige Unternehmen, wenn das Sonderregime für Gesellschaften die ausländische Wertpapiere halten angewendet wird.

In der Praxis hat der Zahlungs- und zum Einbehalt Verpflichtete mithin zu prüfen, ob der Steuerpflichtige in Spanien ansässig ist oder nicht und ob er gegebenenfalls über eine Betriebsstätte operiert oder nicht. 

1. Steuerliche Ansässigkeitsbescheinigung

Eine mögliche Steuerbefreiung – gesetzlich oder durch ein DBA – ist dem Zahlenden durch Vorlage des von den Steuerbehörden des Wohnsitzlandes ausgestellten Zertifikats über die steuerliche Ansässigkeit und in einigen Fällen ergänzender Unterlagen, wie z.B. Nachweise über die Erfüllung aller Voraussetzungen für die Inanspruchnahme der Steuerbefreiung von Dividenden innerhalb der Mutter-Tochter-Beziehung in der EU, nachzuweisen. Anderenfalls ist der Zahlende verpflichtet, die Steuersätze des IRNR anzuwenden.
Der Zahlende muss sicherstellen, dass das vom Nichtansässigen vorgelegte Zertifikat über die steuerliche Ansässigkeit korrekt ist, denn die Steuerbehörde kann im Rahmen ihrer Prüf- und Kontrolltätigkeiten dieses Zertifikat vom Zahlenden verlangen und, falls es nicht vorliegt oder fehlerhaft ist, die nicht einbehaltenen Steuern vom Zahlenden fordern.

Zumindest muss in Spanien das Zertifikat folgende Angaben enthalten:

• Die ausstellende Behörde: Dies müssen die Steuerbehörden sein. Ein von einer Gemeinde oder einer anderen örtlichen Behörde ausgestelltes Zertifikat ist nicht gültig.
• Identifizierungsdaten des Steuerpflichtigen: Name und Nachname oder Firmenname und gegebenenfalls Steuer- oder persönliche Identifikationsnummer (TIN).
• Die Formulierung „ist steuerlich ansässig“ oder ähnlich. Im Falle der Anwendung einer Steuerbefreiung oder eines ermäßigten Steuersatzes aufgrund eines DBA sollte die Angabe „gemäß dem mit Spanien unterzeichneten Abkommen“ enthalten sein.
• Sofern das Zertifikat nichts anderes bestimmt, hat es eine Gültigkeit von einem Jahr ab Ausstellungsdatum. Wenn es sich auf ein Steuerjahr vor diesem Datum bezieht, muss dies ausdrücklich angegeben werden.

Im Falle des Fehlens des Zertifikats über die steuerliche Ansässigkeit kann dieses ggf. nachgereicht und die Rückerstattung des überhöhten Einbehalts durch Einreichung eines Formulars 210 innerhalb von vier Jahren ab dem 1. Februar des folgenden Jahres beantragt werden.

• Einbehalt Arbeitseinkünfte

Besonders bei Arbeitseinkünften (rendimientos de trabajo) können Zweifel bzgl. des Einbehalts entstehen. 
So hat ein spanisches Unternehmen im Zweifel zunächst zu klären, ob ein Mitarbeiter bereits steuerlich in Spanien ansässig ist, so dass der Einbehalt nach dem Einkommensteuergesetz erfolgt, oder ob noch keine steuerliche Ansässigkeit besteht (183-Tageregel) bzw. er fiktiv als Steuerausländer „Beckham“ behandelt wird und daher der Satz für Nichtansässige angewendet werden muss.
Im ersten Fall ist die Steuer mit Formular 111 zu erklären, ansonsten mit Formular 216.

Diese Verpflichtung betrifft aber nicht nur Steuerinländer, sondern kann im Einzelfall auch Steuerausländer als Zahler solcher Beträge treffen.

• Verpflichtung zum Steuereinbehalt durch ausländische Arbeitgeber

Das Gesetz 35/2006 vom 28. November über die Einkommensteuer natürlicher Personen und die teilweise Änderung der Gesetze über Körperschaftsteuer, Einkommensteuer nicht ansässiger Personen und Vermögensteuer (span. Staatsanzeiger, BOE vom 29.11.), im Folgenden LIRPF genannt, legt fest, dass dort genannte Personen oder Einrichtungen, sofern sie bestimmte Einkünfte auszahlen, verpflichtet sind, eine vorgegebene Summe als Vorauszahlung auf die persönliche Steuer des Einkommensempfängers einzubehalten und an den Staat abzuführen. Die Pflicht zum Einbehalt der Lohnsteuer im Rahmen der IRPF entsteht, in dem Moment, in dem die Einkünfte gezahlt werden.

Dem Unternehmer oder dem Unternehmen obliegt die Rolle des zum Einbehalt Verpflichteten. Daher sind diese dafür verantwortlich, monatlich einen Einbehalt für die spanische Lohnsteuer (wie auch die Sozialversicherung) zu Lasten des Arbeitnehmers vorzunehmen, was in den Gehaltsabrechnungen reflektiert ist. Der zum Einbehalt Verpflichtete muss unter anderem:

1. Die einbehaltenen Beträge an die Finanzbehörden jeweils am 20. April, Juli, Oktober und Januar eines jeden Jahres (quartalsweise und jährliche Erklärungen) abführen.
2. Den Arbeitnehmer über den Einbehalt in jeder Gehaltsabrechnung informieren.
3. Den festgelegten Prozentsatz gemäß den entsprechenden Tabellen unter Berücksichtigung der persönlichen Umstände jedes Arbeitnehmers einbehalten, basierend auf den Angaben des Arbeitnehmers zu seinen persönlichen Verhältnissen im Formular 145.

Die Verpflichtung zum Einbehalt und Vorauszahlung wird in Artikel 99 der LIRPF festgelegt und in den Artikeln 75 und 76 der Verordnung über die Einkommensteuer natürlicher Personen (RIRPF), genehmigt durch das Königliche Dekret 439/2007 vom 30. März (BOE vom 31.), im Folgenden RIRPF genannt, konkretisiert.

Hinsichtlich der Bestimmung der Pflicht zum Einbehalt und der Abfuhr enthält Artikel 75.1 des RIRPF u.a. aus einem Arbeitsverhältnis stammende Arbeitseinkünfte.

Als zum Einbehalt Verpflichteten bestimmt Artikel 76.1 der RIRPF:

„1. Im Allgemeinen sind zum Einbehalt oder Vorauszahlung verpflichtet, soweit sie Einkünfte zahlen, die dieser Verpflichtung unterliegen:

a)  …………………………………

d) Natürliche Personen, juristische Personen und andere Einheiten, die nicht im spanischen Hoheitsgebiet ansässig sind, die dort über keine feste Niederlassung tätig sind, hinsichtlich der von ihnen gezahlten Arbeitseinkünfte ………………“

Daher ist eine deutsche Firma, die im spanischen Hoheitsgebiet ohne feste Niederlassung tätig ist, verpflichtet, die Einkommensteuer natürlicher Personen, für ihre dort ansässigen und damit in Spanien steuerpflichtigten Mitarbeiter gemäß Artikel 99 der LIRPF einzubehalten und abzuführen.

Artikel 99.4 des LIRPF legt die Pflicht des Arbeitgebers zur Abfuhr an den Staat fest. Versäumt er dies oder kommt er dem nicht nach, so entbindet ihn dies natürlich nicht von dieser Pflicht.

Artikel 99.5 der LIRPF bestimmt, dass der Empfänger von Einkünften, auf die dieser Steuerabzug vorgenommen werden muss, diese Einkünfte als den gesamten fälligen Gegenwert anrechnen wird. Wenn der Einbehalt nicht oder in einem geringeren als dem geschuldeten Betrag vorgenommen wurde, aus Gründen, die ausschließlich dem Einbehaltungsverpflichteten oder dem zur Vorauszahlung Verpflichteten zuzuschreiben sind, zieht der Empfänger, also der Arbeitnehmer, von der Steuerschuld den Betrag ab, der hätte einbehalten werden müssen.

Dies ist der „Mechanismus“, sowohl aus Sicht des zum Einbehalt Verpflichteten wie auch des Arbeitnehmers. Dementsprechend darf ein Arbeitgeber gemäß der verbindlichen Auskunft V3270-23 vom 19. Dezember 2023, Beträge, welche die Finanzbehörden von ihm für nicht vorgenommenen Einbehalt fordern, auch nicht auf den Arbeitnehmer abwälzen.

Die Generaldirektion für Steuern stellt klar, dass das Versäumnis, den Einbehalt vorzunehmen oder ihn in geringerer Höhe als geschuldet vorzunehmen, den Arbeitgeber nicht von der Pflicht zur Abfuhr an den Staat entbindet; der Arbeitnehmer hingegen im Rahmen seiner Steuererklärung von der Steuerschuld den Betrag abzieht, der vom Arbeitsgeber hätte einbehalten werden müssen.
Es ist mithin auch nicht zulässig, dass Arbeitgeber von Arbeitnehmern die von der Steuerbehörde geforderten Beträge verlangen, wenn das Unternehmen selbst diese nicht vorgenommen oder dabei Fehler begangen hat. Selbst im Falle einer fehlerhaften Erfüllung der Pflichten der zum Einbehalt und der zur Vorauszahlung Verpflichteten — durch Vornahme von Einbehalten in geringerer Höhe als geschuldet — ist es im rein steuerlichen Bereich (aufgrund des Fehlens einer gesetzlichen oder regulatorischen Regelung) nicht möglich, den Arbeitnehmer Beträge abzuziehen oder zu fordern, die aufgrund nicht vorgenommener Einbehalte dem Finanzamt geschuldet sind.

Wenn das Unternehmen seine Pflicht zum Einbehalt nicht korrekt erfüllt hat, ist es verpflichtet, die nicht abgeführten Beträge (aufgrund fehlender oder fehlerhafter Einbehalte) an das Finanzamt zu zahlen und kann zudem sanktioniert werden. Sobald festgestellt wird, dass ein Einbehalt nicht oder fehlerhaft vorgenommen wurden, muss eine ergänzende Erklärung eingereicht werden. Dadurch wird ein Zuschlag für die verspätete Einreichung erhoben, der jedoch geringer ist als die Beträge, die sich aus den von der Finanzbehörde verhängten Sanktionen ergeben können. 

• Abfuhr der einbehaltenen Abzüge

Im Allgemeinen müssen die einbehalten Steuern für den Steuerpflichtigen ohne Betriebsstätte unter Nutzung des Formulars Modell 216 eingezahlt werden. Es gibt jedoch folgende Ausnahmen:

• Übertragungen von Immobilien: Modell 211.
• Abgabe auf Lotterien und Wetten: Modell 230.
• Übertragungen und Rückerstattungen von Aktien oder Anteilen bzgl. Beteiligungen am Kapital oder Vermögen von Investmentfonds und Übertragungen von Bezugsrechten: Modell 117.

Der zur Abfuhr Verpflichtete hat eine Bescheinigung über die vorgenommenen Abzüge oder Vorauszahlungen (im Falle von Sachbezügen) auszustellen.

Das Formular 216 muss innerhalb der ersten zwanzig Tage nach jedem Quartal oder monatlich eingereicht werden, wenn der Abzugsverpflichtete ein Großunternehmen ist. 

Falls im betreffenden Quartal oder Monat keine Einkünfte oder Erträge eines Nichtansässigen ohne Betriebsstätte erzielt wurden, muss das Formular nicht eingereicht werden. Wenn jedoch solche Einkünfte oder Erträge erzielt wurden, die von der Abzugsverpflichtung befreit sind, ist eine negative Meldung abzugeben. 

Es gibt Ausnahmen von dieser Regel, in denen das Formular 216 nicht eingereicht werden muss:

• Einkünfte, die von der IRNR befreit sind, da sie auch bei der IRPF befreit sind, wie bestimmte Invaliditätspensionen oder bestimmte Stipendien.
• Einkünfte aus in Spanien emittierten Wertpapieren von Personen oder Einrichtungen ohne Betriebsstätte.
• Erträge aus Konten von Nichtansässigen. Diese müssen nur in einer spezifischen informativen Erklärung, dem Formular 291, angegeben werden.
• Zinsen aus Staatsschulden, die einem speziellen System zur Zahlung und Rückerstattung der Steuer unterliegen.
• Einkünfte, die gemäß Artikel 10.3 der Verordnung (Reglamento del IRNR) von der Abzugsverpflichtung befreit sind, wie die Übertragung von festverzinslichen Wertpapieren, die an einem Sekundärmarkt gehandelt werden, bestimmte Gewinne oder Prämien für die Umwandlung von Anleihen in Aktien.

• Jahreserklärung im Modell 296 

Sofern im Laufe eines Steuerjahres mindestens ein Modell 216 eingereicht wurde, muss jährlich eine informative Erklärung eingereicht werden, in der sowohl die Daten des nicht ansässigen Steuerpflichtigen als auch die gezahlten Einkünfte angegeben werden.

Die Abgabefrist und -formen sind identisch wie die anderer informativer Erklärungen zu Abzügen, wie dem Modell 190 oder 193 und damit spätestens am letzten Tag des Januars des Folgejahres abzugeben.

Es ist zu beachten, dass im Modell 296 nicht alle Einkünfte einer Person in einem einzigen Jahresdatensatz zusammengefasst werden, sondern jede einzelne Operation anzugeben ist. 

1. Inhalt Modell 296

Zu jedem Steueranfall (devengo) und Empfänger sind Daten anzugeben. Dies sind:

• Spanische Steuer-ID (NIF) des Empfängers: Wenn der Empfänger über eine in Spanien ausgestellte NIF verfügt, muss diese angegeben werden. Anderenfalls bleibt das entsprechende Feld leer. Passnummer oder eine ausländische Steuer-ID dürfen nicht eingesetzt werden.
• Spanische Steuer-ID (NIF) des Vertreters: Anzugeben, wenn dem Abzugsverpflichteten die Ernennung eines Fiskalvertreters bekannt ist.
• Angabe ob der Empfänger eine natürliche oder juristische Person ist.
• Nachname und Vorname, Firmenname oder Bezeichnung. 
• Datum des Steueranfalls
• Art der Einkünfte: Es gibt ein Dropdown-Menü mit zwei Optionen: D (monetär) und E (in Form von Sachleistungen).
• Schlüssel: Hier ist die Art der Einkünfte anzugeben. Es gibt 25 verschiedene Schlüsselnummern, wie Dividenden, Arbeitseinkünfte, Lizenzen usw.
• Unterschlüssel: Hier bestehen folgende 11 Möglichkeiten:
• Abzug nach den allgemeinen Sätzen des IRNR.
• Abzug unter Anwendung der Steuergrenzen von Abkommen: In den meisten Abkommen ist ein Höchstsatz für Dividenden, Zinsen und Lizenzen festgelegt. In einigen wenigen auch für berufliche Einkünfte. Der Steuerpflichtige hat dem Zahlenden eine Steueransässigkeitsbescheinigung auszuhändigen.
• Interne Befreiung: Diese sind in Artikel 14 der TRLIRNR aufgeführt. Einige davon sind an die Ansässigkeit in einem anderen EU- oder EWR-Land gebunden, weshalb eine Steueransässigkeitsbescheinigung erforderlich ist.
• Befreiung durch Anwendung eines Abkommens: Auch hier muss eine Steueransässigkeitsbescheinigung mit ausdrücklicher Erwähnung des Abkommens vorliegen.
• Keine Abzugspflicht aufgrund vorheriger Steuerzahlung durch den Steuerpflichtigen. 
• Der Empfänger ist eine ausländische Verwertungseinrichtung für Urheberrechte, die ermäßigte Sätze oder Befreiungen in Anspruch nimmt: Diese Einrichtungen unterliegen einem speziellen Abzugsregime, bei dem in diesem Modell nur die Einrichtung als Empfänger erscheint, jedoch eine Bescheinigung vorliegen muss, die alle letzten Empfänger der Erträge umfasst.
• Der Empfänger ist Steuerpflichtiger des IRPF, hat jedoch das Sondersteuerregime für ins spanische Hoheitsgebiet entsandte Arbeitnehmer gem. Artikel 93 IRPF (Beckham) in Anspruch genommen, das ihm ermöglicht, nach dem IRNR zu versteuern.
• Der Empfänger ist eine ausländische Einrichtung, die Anteile spanischer Investmentfonds vertreibt und Abzüge unter Anwendung einer im Abkommen vorgesehenen Grenze vorgenommen hat.
• Der gleiche Fall wie zuvor, jedoch unter Anwendung des im TRLIRNR vorgesehenen Steuersatzes.
• Vorauszahlung durch eine „entidad en régimen de atribución de rentas“ auf das Einkommen eines nicht ansässigen Mitglieds: Es ist die Differenz zwischen dem IRNR-Steuersatz und ihrem eigenen Steuersatz zu zahlen. (z. B. eine Eigentümergemeinschaft (comunidad de bienes) mit einem nicht ansässigen Miteigentümer, die Einkünfte aus der Vermietung erzielt, die dem Abzug unterliegen. Der Mieter zieht 19 % von der Eigentümergemeinschaft ab. Wenn ein Miteigentümer 24 % nach dem IRNR zahlen muss, muss die Eigentümergemeinschaft mit dem Modell 216 die fehlenden 5 % für den Nichtansässigen einreichen.
• Der Empfänger hat dem Zahlenden nachgewiesen, dass er das Verfahren zur vorzeitigen Mitteilung der Nichtansässigkeit in Anspruch genommen hat (mittels Formular 247), da er für mehr als 183 Tage entsandt wird.

• Bemessungsgrundlage für Abzüge und Vorauszahlungen: Der Bruttobetrag der gezahlten Einkünfte oder der Wert der Sachleistungen im Falle von Vorauszahlungen muss angegeben werden.
• Abzugssatz:

• Für Steuerpflichtige, die außerhalb der EU und des Europäischen Wirtschaftsraums (EWR)

          mit effektivem Informationsaustausch (d.h. EU, Island und Norwegen) ansässig sind: 24 %.

• Für in der EU, Island und Norwegen ansässige Personen: 19 %
• Arbeitseinkünfte in diplomatischen Missionen: 8 %
• Arbeitseinkünfte aus Saisonverträgen: 2 %. Nur für gemäß Arbeitsrecht als solche qualifizierte Fälle.
• Dividenden, Zinsen und Kapitalgewinne aus Übertragungen: 19 %
• Pensionen und Ruhegehälter: Es gilt eine Staffelung von 8 % für Einkünfte unter 12.000,00 Euro jährlich bis zu 40 % für den Teil, der 18.700,00 Euro überschreitet. Der Durchschnittssatz wird in der entsprechenden Spalte angegeben.
• Rückversicherungsgeschäfte: 1,50 %
• Seefahrts- oder Luftfahrtunternehmen: 4 %
• Arbeitnehmer, die unter das Beckham-Regime fallen. Der Abzug beträgt 24 % bis zu 600.000,00 Euro und 47 % ab 600.000,01.
• Abzüge und Vorauszahlungen: Der mit dem Modell 216 für diese Operation eingezahlte Betrag.

Weitere Felder dienen spezifisch den Daten für die Zahlung von Dividenden oder Zinsen, so z.B. die Wertpapierkontonummer, das Ertragsjahr und grundlegende Darlehensdaten.
Es ist die vollständige Adresse des Nichtansässigen und im Falle natürlicher Personen sogar das Geburtsdatum und der Geburtsort anzugeben.

• Steuereinbehalt bei Immobilienveräußerung

Artikel 25.2 des TRLIRNR bestimmt die Pflicht für den Erwerber einer in Spanien belegenen Immobilie von einem nicht steuerlich ansässigen Steuerpflichtigen ohne Betriebsstätte, 3 Prozent des vereinbarten Entgelts einzubehalten und für den Nichtansässigen abzuführen. Der Betrag dient als Vorauszahlung auf den Betrag der bei der Besteuerung des Zugewinns zwischen seinerzeitigem Erwerbspreis und jetzigem Veräußerungsbetrag des steuerlich nicht Ansässigen anfällt.
Die Zahlung erfolgt mittels Formular Modell 211.
Dies unbeschadet, ob der Erwerber eine natürliche oder juristische Person, Unternehmer oder Privatperson, in Spanien ansässig oder nicht ansässig ist.

Dieses Vorgehen entfällt bei Einlagen von Immobilien zur Gründung oder Kapitalerhöhungen von in Spanien ansässigen Körperschaften. Das Gleiche gilt im Falle von Schenkungen, da der Wert der Gegenleistung null ist.

Neben möglichen Sanktionen bei Unterlassung des Einbehalts oder der Vornahme der Vorauszahlung, dient die  übertragene Immobilie als Haftungsgegenstand (für die Zahlung des niedrigeren Betrags zwischen Einbehalt oder Vorauszahlung und der entsprechenden Steuer). 

Der Registerführer muss den Vermerk der Belastung im Grundbuch eintragen, falls die Zahlung des Einbehalts nicht nachgewiesen wird, so dass die Immobilie ggf.  beschlagnahmt werden kann.

• Frist

Die Frist für die Einreichung und Zahlung im Wege der Selbstveranlagung mittels Formular 211 beträgt einen Kalendermonat ab dem Datum der Übertragung. Fällt das Ende der Frist auf einen Samstag, Sonntag oder Feiertag, verschiebt sich die Frist auf den nächsten Werktag.

Das Formular kann nur elektronisch oder durch Ausfüllen des Formulars auf der Website der Steuerbehörde und anschließendes Ausdrucken eingereicht werden.

• Modell 211 Anweisungen

Das Formular ist wie folgt auszufüllen:

– Steueranfall: das Datum, an dem die Übertragung erfolgt, normalerweise das Datum der notariellen Verkaufsurkunde. 
– Identifikationsdaten des Erwerbers: Im Falle mehrerer Erwerber, wird eine Person angegeben und per Anhang die Daten der übrigen und der jeweilige Eigentumsanteil (des Nichtansässigen), so dass nur ein einziges Modell 211 pro Immobilie eingereicht wird.
– ggf. Daten des Vertreters des Erwerbers.
– Daten des/r nicht ansässigen Veräußerers, einschließlich der Adresse in seinem Wohnsitzland sowie Geburtsdatum und -ort.  
– Beschreibung der Immobilie: Neben der genauen Anschrift sind die Katasterreferenznummer und die Daten der Urkunde anzugeben, ob diese privatschriftlich oder öffentlich ist, der Name des Notars und die Protokollnummer. Sofern zeitlich nach der privatschriftlichen Übertragung später beurkundet wird, entfällt eine erneute Verpflichtung.
– Berechnung: Es ist das vereinbarte Entgelt ohne Berücksichtigung von Kosten oder anderen Steuern anzugeben. 

Der Steuersatz des Einbehalts beträgt wie o.a. 3 Prozent auf den Veräußerungswert des jeweiligen Steuerpflichtigen. 

• Umsatzsteueridentifikationsnummer in Spanien

Unternehmer und Unternehmen, die in Spanien Umsätze tätigen, haben sich dort steuerlich registrieren zu lassen. Dies erfolgt nach Einreichung einer Erklärung im Formblatt Modell 036 oder 037. Das spanische Finanzamt erteilt sodann eine spanische Steuernummer (N.I.F.), mit der allerdings nur rein innerspanischer Geschäftsverkehr abgerechnet werden kann.

Sollen darüber hinaus innergemeinschaftliche Geschäfte abgewickelt und abgerechnet werden, ist eine “N.O.I.” (UmsatzsteuerID Spanien) zu beantragen und ein Eintrag im Register (R.O.I. (Registro de Operaciones Intracomunitarias)) zu veranlassen.

Dieses Register dient dem Austausch von Mehrwertsteuerinformationen innerhalb der EU, so dass ein (ebenfalls registrierter) innergemeinschaftlicher Unternehmer über das VIES-System die Registrierung online konsultieren und prüfen kann, ob sein Kunde über eine Umsatzsteueridentifikationsnummer in Spanien verfügt und damit ebenfalls umsatzsteuerbefreit Rechnung stellen kann.

1. UmsatzsteuerID Spanien für ausländische Unternehmer/n

Niederlassungen ausländischer Unternehmer/n in Spanien haben die spanische UStIDNr (Número de operador intracomunitario, N.O.I.), ebenso wie jedes andere spanische Unternehmen, bei dem für den Sitz der Niederlassung zuständigen Finanzamt zu beantragen.

Ausländische Unternehmer/n ohne spanische Niederlassung die in Spanien Umsätze bewirken, unterliegen keiner dortigen Umsatzsteuer- und damit auch keiner Registrierungspflicht, wenn der Empfänger der steuerpflichtigen Lieferung oder Leistungen ein Unternehmer/n oder Freiberufler ist, sofern nicht der ausländische Vertragspartner ebenfalls über keine spanische UStID in Spanien verfügt und andere als die in Artikel 70 Absatz 1 Nummer 7, Artikel 72, 73 und 72 des Gesetzes 37/1992 (“Ley 37/1992” (Umsatzsteuergesetz Spanien)) genannten Dienstleistungen für ihn erbracht wurden oder die in Artikel 68 Absätze 3 und 5 des Gesetzes 37/1992 (Ley 37/1992) genannten Gegenstände geliefert wurden.

Ansonsten besteht Registrierungspflicht für den Steuerausländer, gleich, ob gewisse Umsatzschwellen erreicht werden oder nicht. Die Registrierung kann durch einen Bevollmächtigten vor Ort oder über ein spanisches Konsulat im Ausland erfolgen.

Gewisse Ausnahmen bestehen unter besonderen Voraussetzungen oder nur gelegentlichen Umsätzen.

1. UmsatzsteuerID Spanien Antragsvoraussetzungen

Ausländische Unternehmer/n ohne spanische Niederlassung haben unter Beibringung des Nachweises der Unternehmerschaft und der Informationen zum Unternehmen, der Geschäftsführung, etc. sowie der Darlegung des Erfordernisses den Antrag zu stellen.

Aber auch Niederlassungen ausländischer Unternehmer/n in Spanien erhalten die UmsatzsteuerID in Spanien, ebenso wie jedes andere spanische Unternehmen, nicht ohne Weiteres auf bloßen Antrag. Das heißt, es erfolgt nicht wie bspw. in Deutschland auf den formlosen Antrag hin grds. eine Erteilung.

Vielmehr wird regelmäßig nach Antragstellung eine Sonderprüfung des spanischen Finanzamts in Gang gesetzt, womit die Frist zur Erteilung von der Dauer und dem Ergebnis des Prüfungsverfahrens abhängt, welches zeitlich nur durch ordentliche und frühzeitige Vorbereitung des Antrages beeinflusst werden kann.

Zum einen verlangen in solchen Fällen die Behörden nicht nur eine zustellfähige, sondern auch besuchbare Adresse, die als laufendes und eingerichtetes Unternehmen zu erkennen ist.

D.h., Firmen, die in business-centern oder zur Untermiete o. ä. arbeiten, erhalten häufig mit der Begründung der „Vermeidung des Steuerbetruges“ keine UStID.. Dies, da Spanien in früheren Jahren durch Umsatzsteuerkarussellgeschäfte Milliardenverluste erlitten hatte.

Das Rechtsbehelfsverfahren nach Ablehnung kann sehr lange Monate dauern und bis zu diesem Zeitpunkt können keine umsatzsteuerfreien Rechnungen ausgestellt werden.

Das bedeutet, der Geschäftsbetrieb muss für einen Steuerbeamten als solcher erkennbar sein, also mit entsprechender Büroausstattung, angemeldeter Telefonleitung, Firmenpapier und Allem was üblicherweise darunter verstanden wird.

Zum anderen ist eine exakte und umfassende Beschreibung der von der spanischen Gesellschaft zu entfaltenden Tätigkeit in Spanien, welche die geschäftlichen Transaktionen darlegt, Information zu (ggf.) Waren und/oder Dienstleistungen, Kundenlisten mit Adresse und Steuer- bzw. UmsatzsteuerIDNr. im EU-Fall beizubringen und soweit möglich dokumentarisch zu belegen. All dies sollte bereits im Moment der Antragstellung vorliegen.

1. Checkliste – Prüfung der Erteilung der UmsatzsteuerID Spanien

Nachfolgende Checkliste wird regelmäßig bei der Prüfung von den Steuerbeamten in Spanien im Rahmen der Außenprüfung verwendet:

1. Angaben zum Unternehmensstandort:

    Existenz eines für die Öffentlichkeit zugänglichen Geschäftslokals

    Existenz von Schildern, Marken, Plakaten außen

    Merkmale und Beschreibung des besuchten Standorts: Büro ausgestattet mit Möbeln und Computergeräten, Ladenlokal …………..

• Fragen an die vor Ort angetroffene Person:

    Kennen Sie den Steuerpflichtigen, auf den sich dieses Verfahren bezieht?

    Kennen Sie die wirtschaftliche Tätigkeit, die der Steuerpflichtige ausübt?

    Sind Sie ein Mitarbeiter des Steuerpflichtigen?

    Ist die Adresse nur ein Ort zum Empfang von Post (ohne dass dort direkt eine Tätigkeit durch den Steuerpflichtigen ausgeübt wird)? Falls ja, wo wird die Tätigkeit tatsächlich ausgeübt?

    Kennen Sie die für die administrative Verwaltung und Geschäftsführung verantwortliche Person oder einen Mitarbeiter dieses Unternehmens?

    Namen, Adresse, Steuernr. / SteuerID:

    Ist ein Geschäftsführer oder Mitarbeiter des Steuerpflichtigen anwesend?

    Namen, Adresse, Steuernr. / SteuerID:

    Gibt es Anlagegüter, die ausschließlich dem Steuerpflichtigen zur Verfügung stehen und sich im besuchten Standort befinden? Beschreibung der Anlagegüter? Büromöbel, Informatik, ……….

    Gibt es am Standort ein Lager, in dem die Waren des Handels des Steuerpflichtigen gelagert und bearbeitet werden? Falls sie an einer anderen Adresse gelagert werden, bitte angeben wo:

    Gibt es Lagerbestände am Standort?

    Auf welcher Rechtsgrundlage nutzt der Steuerpflichtige den besuchten Standort?

    Miete / Kauf

    Namen, Adresse, Steuernr. / SteuerID des Vermieters:

    bei Eigentum Eigentumsnachweise

    Art der Verbundenheit zwischen Steuerpflichtigen und Vermieter:

    Gibt es Quadratmeter, die ausschließlich dem Steuerpflichtigen zur Verfügung stehen?

    Hat der Steuerpflichtige dort einen eigenen Telefon- oder Faxanschluss auf seinen Namen?

    Nummern der Anschlüsse:

    Kann er die obligatorischen Mehrwertsteuer-Bücher vorzeigen?

    Inhalt der Umsatzsteuerbücher und letzter Eintrag:

    Anderenfalls, Nennung des Ortes, an dem diese vorliegen.

    Der Beteiligte erklärt, dass er die innergemeinschaftliche Umsatzsteuer-Identifikationsnummer verwendet oder zu verwenden beabsichtigt für:

• Regelmäßig einzureichende Dokumente:

Bestätigung, unterschrieben vom Geschäftsführer über die Geschäftstätigkeit des Unternehmens.

Erklärung, unterschrieben vom Geschäftsführer, über das Motiv der Anmeldung im R.O.I..

-Dokumentation zu seinen Kontakten (Korrespondenz, e-Mails, Verträge, Proforma-Rechnungen, usw.) im Zusammenhang mit seinen möglichen Lieferanten/Kunden in der Europäischen Union.

-Falls bereits innergemeinschaftliche Transaktionen durchgeführt wurden: die ausgestellten/erhaltenen Rechnungen und die Nachweise der Zahlungsmittel/Zahlungseingänge.

-Kopien der seit Beginn der Tätigkeit ausgestellten und erhaltenen Rechnungen.

-Mietvertrag oder anderes Dokument in Bezug auf die besuchte Adresse.

-Bescheinigung der TGSS (spanische Sozialversicherung) über die Anmeldung im Sonderregime für selbstständige Arbeitnehmer (TRADE) des Unternehmens sowie der angemeldeten Arbeitnehmer.

• Konsignationslager und Konsignationsregister Spanien – Deutschland

1.  Vergleich der Bestimmungen für Versender und Empfänger aus spanischer Sicht. Im Rahmen der Darstellung wird auch jeweils auf das Vorgehen des ausländischen Lieferanten Bezug genommen.

1. Allgemeines

Das Königliche Gesetzesdekret 3/2020 vom 4. Februar, über dringende Maßnahmen, mit denen verschiedene Richtlinien der Europäischen Union im spanischen Rechtssystem im Bereich des öffentlichen Beschaffungswesens in bestimmten Sektoren; der Privatversicherungen; der Pläne und Fonds der Rentenversicherung; im Steuerbereich und bei Steuerstreitigkeiten aufgenommen werden, ändert mit Wirkung vom 1. März 2020 das Gesetz 37/1992 vom 28. Dezember über die Mehrwertsteuer (LIVA) und nimmt die harmonisierten Besteuerungsregeln für sogenannte Konsignationsverkäufe von Waren in das spanische Recht auf.

Konsignationsverkäufe von Waren sind Vereinbarungen zwischen Unternehmern oder Freiberuflern für den grenzüberschreitenden Warenverkauf, bei denen ein Unternehmer (Lieferant) Waren von einem EU-Mitgliedstaat in einen anderen versendet, um diese im Bestimmungsmitgliedstaat für einen anderen Unternehmer oder Freiberufler (Kunde, im Folgenden Kunde oder Unternehmer) bereitzustellen, der diese nach ihrer Ankunft zu einem späteren Zeitpunkt erwerben kann.

Bis zum 1. März 2020 führte diese Transaktion zu einer Warenverlagerung oder einem der innergemeinschaftlichen Lieferung gleichgestellten Vorgang im Abgangsmitgliedstaat der Waren und zu einem dem innergemeinschaftlichen Erwerb gleichgestellten Vorgang im Ankunftsmitgliedstaat der Waren, die in beiden Fällen vom Lieferanten durchgeführt wurden.

Später, wenn der Kunde die Waren erwarb, führte der Lieferant eine inländische Lieferung im Ankunftsmitgliedstaat durch, bei der das reverse-charge System vom Kunden angewendet wurde.

Seit dem 1. März 2020 sieht die neue Regelung vor, dass Lieferungen von Waren im Rahmen eines Konsignationsverkaufs zu einer einzigen Transaktion führen: einer innergemeinschaftlichen Warenlieferung, die im Abgangsmitgliedstaat steuerfrei ist, durchgeführt vom Lieferanten, und einem innergemeinschaftlichen Erwerb im Ankunftsmitgliedstaat, durchgeführt vom Kunden, wenn er die Waren aus dem Lager entnimmt. 

Dieses vereinfachte Verfahren wird allerdings nur angewendet, wenn die Waren innerhalb eines Jahres nach ihrer Ankunft im Bestimmungsmitgliedstaat vom Kunden erworben werden. Zu diesem Zweck gilt das Erwerbsdatum als maßgeblich für den Zeitpunkt des Steueranfalls der jeweiligen innergemeinschaftlichen Transaktionen.

Ebenso können Unternehmer wählen, die Vereinfachungsregelung nicht in Anspruch zu nehmen, indem sie die Bedingungen für deren Anwendung nicht erfüllen, so dass in dem Fall das bis zum 1. März 2020 geltende allgemeine Verfahren Anwendung findet.

Nachfolgend werden die Warenverlagerungen im Rahmen von Konsignationsverkäufen und die nachfolgenden Transaktionen analysiert, sowohl im Fall, dass die Waren vom spanischen Gebiet aus in einen anderen Mitgliedstaat verlagert werden, als auch im umgekehrten Fall, in dem die Waren von einem anderen Mitgliedstaat nach Spanien verbracht werden.

• Konzept des Konsignationsverkaufs von Waren

Ein Konsignationsverkauf liegt unter folgenden Voraussetzungen vor:

1. Die Waren werden von einem Verkäufer in einen anderen EU-Mitgliedstaat zu dem Zweck transportiert oder versendet, um dort zu einem der Ankunft nachfolgenden Moment von einem anderen Unternehmer oder Freiberufler, der durch eine vorherige Vereinbarung zwischen den beiden Parteien dazu befugt ist, erworben zu werden. 

• Der Verkäufer verfügt weder über den Sitz seiner wirtschaftlichen Tätigkeit noch eine Betriebsstätte im Ankunftsmitgliedstaat der Waren. 

• Der Unternehmer oder Freiberufler, der die Waren erwerben wird, ist im Ankunftsmitgliedstaat der Waren für die Mehrwertsteuer registriert, und diese Steueridentifikationsnummer sowie sein vollständiger Name, die Firma oder die vollständige Unternehmensbezeichnung sind dem Verkäufer zum Zeitpunkt des Versands oder Beginns des Transports bekannt. 

• Der Verkäufer hat den Versand dieser Waren sowohl im Registerbuch bestimmter innergemeinschaftlicher Transaktionen als auch in der Zusammenfassenden Meldung innergemeinschaftlicher Transaktionen (Formular 349 in Spanien) aufgenommen.

Der Transfer von Waren aus dem spanischen Gebiet in einen anderen EU-Mitgliedstaat im Rahmen eines Konsignationsverkaufs, der die oben genannten Voraussetzungen erfüllt, wird nicht als eine der Lieferung gleichgestellte Transaktion angesehen und unterliegt daher nicht der Steuer.

Hinsichtlich des Transfers von Waren aus einem anderen Mitgliedstaat nach Spanien im Rahmen eines Konsignationsverkaufs, der die oben genannten Voraussetzungen erfüllt, werden diese nicht als eine der innergemeinschaftlichen Erwerb gleichgestellte Transaktion angesehen und unterliegen daher nicht der Steuer.

• Nachfolgende Transaktionen

1. Verkauf an den Unternehmer, der berechtigt ist, die Waren gemäß der Vereinbarung zu erwerben

Wenn der Unternehmer (im Folgenden als ursprünglicher Empfänger bezeichnet), innerhalb von zwölf Monaten nach Ankunft der Waren im Bestimmungsmitgliedstaat im Rahmen einer Konsignationsverkaufsvereinbarung die Verfügungsgewalt über die Waren erlangt, gilt in Spanien eine Warenlieferung als erbracht, auf die die im Artikel 25 des spanischen UStG (LIVA) vorgesehene Steuerbefreiung anwendbar ist.

Im Falle von Waren, die im Rahmen einer Konsignationsverkaufsvereinbarung von einem anderen Mitgliedstaat nach Spanien verbracht werden, gilt eine innergemeinschaftliche Warenerwerbung als erfolgt, wenn der Unternehmer innerhalb von zwölf Monaten nach Ankunft der Waren im Steueranwendungsgebiet die Verfügungsgewalt über die Waren erlangt.

• Ablauf der Zwölfmonatsfrist ohne Erwerb der Waren durch den ursprünglichen Empfänger oder dessen Ersatz 

Falls innerhalb von zwölf Monaten nach Ankunft der Waren im Bestimmungsmitgliedstaat im Rahmen einer Konsignationsverkaufsvereinbarung die Waren weder vom ursprünglichen Empfänger noch von einem diesen ersetzenden Empfänger erworben, noch in das Steueranwendungsgebiet zurückgeführt werden, gilt eine Transaktion, die einer entgeltlichen Warenlieferung im Steueranwendungsgebiet entspricht, als erfolgt.

Andererseits gilt im Falle von Waren, die im Rahmen einer Konsignationsverkaufsvereinbarung von einem anderen Mitgliedstaat nach Spanien verbracht werden, eine innergemeinschaftliche Warenerwerbung als erfolgt, wenn die Waren innerhalb von zwölf Monaten nach Ankunft in Spanien weder vom ursprünglichen Empfänger noch vom Ersatzempfänger erworben, noch in diesen Mitgliedstaat zurückgeführt werden.

• Versand der Waren in ein anderes Land

Dieser Abschnitt umfasst sowohl die Rücksendung der Waren in den Staat, aus dem sie ursprünglich transferiert wurden, als auch den Versand in andere Mitgliedstaaten oder außerhalb der EU.

Bezüglich der Rücksendungen gilt, dass eine Transaktion, die einer entgeltlichen Warenlieferung entspricht, nicht als erfolgt gilt, wenn die Waren innerhalb von zwölf Monaten nach Ankunft im Bestimmungsmitgliedstaat im Rahmen einer Konsignationsverkaufsvereinbarung nach Spanien zurückgeführt werden, immer unter der Voraussetzung, dass die Rücksendung im Registerbuch bestimmter innergemeinschaftlicher Transaktionen eingetragen und in die zusammenfassende Meldung der innergemeinschaftlichen Transaktionen aufgenommen wird.

Im Falle von Waren, die im Rahmen einer Konsignationsverkaufsvereinbarung von einem anderen Mitgliedstaat nach Spanien verbracht werden und diese innerhalb von zwölf Monaten nach Ankunft in Spanien in diesen Mitgliedstaat zurückgeführt werden, gilt kein innergemeinschaftlicher Warenerwerb als erfolgt.

Im Falle von Versendungen in andere Mitgliedstaaten oder außerhalb der EU und die Waren innerhalb von zwölf Monaten nach Ankunft im Bestimmungsmitgliedstaat im Rahmen einer Konsignationsverkaufsvereinbarung in ein anderes Land außerhalb Spaniens versandt werden, gilt die einer entgeltlichen Warenlieferung entsprechende Transaktion als erfolgt.

Im Falle von Waren, die im Rahmen einer Konsignationsverkaufsvereinbarung von einem anderen Mitgliedstaat nach Spanien verbracht werden, gilt eine innergemeinschaftliche Warenerwerbung als erfolgt, wenn die Waren innerhalb von zwölf Monaten nach Ankunft im Steueranwendungsgebiet in ein anderes Land außerhalb dieses Mitgliedstaats versandt werden.

• Zerstörung, Verlust oder Diebstahl

Sofern innerhalb von zwölf Monaten nach Ankunft der Waren im Bestimmungsmitgliedstaat im Rahmen einer Konsignationsverkaufsvereinbarung die Waren zerstört, verloren gehen oder gestohlen werden, gilt eine Transaktion, die einer entgeltlichen Warenlieferung in Spanien entspricht, als erfolgt.

• Registrierung

Im Abschnitt „B) Begriff der Vereinbarung zum Verkauf von Waren in Konsignation“ wird bei der Aufzählung der Voraussetzungen, die für die Anwendung der neuen Vorschriften auf die Übertragung von Waren im Rahmen von Konsignationsverkaufsabkommen erfüllt sein müssen, die Eintragung in das Registerbuch für bestimmte innergemeinschaftliche Vorgänge erwähnt.

Dies ist eine wesentliche Voraussetzung für die Betrachtung der Übertragung von Waren in einen anderen Mitgliedstaat und deren anschließende innergemeinschaftliche Lieferung als einen einzigen Vorgang.

Aus Sicht des (spanischen) Verkäufers müssen im Registerbuch für bestimmte innergemeinschaftliche Vorgänge folgende Daten eingetragen werden:

1. Der Mitgliedstaat, aus dem die Waren transportiert wurden, und das Versanddatum.

• Die  Identifikationsnummer zu Umsatzsteuerzwecken des Unternehmers, dem die Waren versandt werden, vergeben durch den Mitgliedstaat, in den die Waren transportiert werden.

• Der Mitgliedstaat, in den die Waren transportiert werden, die Umsatzsteuer-Identifikationsnummer des Lagerhalters der Waren, falls dieser vom Empfänger abweicht, die Adresse des Lagers und das Ankunftsdatum im Lager.

• Der Wert, die Beschreibung und die Menge der im Lager angekommenen Waren.

• Die Umsatzsteuer-Identifikationsnummer des Unternehmers, der ggf. den ursprünglichen Empfänger der Waren ersetzt, und das Datum des Ersatzes.

• Beschreibung, Bemessungsgrundlage, Menge und Stückpreis der gelieferten Waren, Lieferdatum und Umsatzsteuer-Identifikationsnummer des erwerbenden Unternehmers.

• Beschreibung, Bemessungsgrundlage, Menge und Stückpreis der Waren, deren Bewegung ggf. aufgrund des Nichteinhaltens der Konsignationsverkaufsanforderungen zu einer Übertragung führt, das Datum des Eintritts der Umstände und der Grund.

• Beschreibung, Menge und Wert der gegebenenfalls zurückgesandten Waren und das Rücksendedatum.

Der Unternehmer, für den die Waren bestimmt sind, oder dessen Ersatz muss in jedem Fall folgende Daten angeben:

1. Die Umsatzsteuer-Identifikationsnummer des Verkäufers.

• Die Beschreibung und Menge der versandten Waren, die ihm zur Verfügung gestellt werden.

• Beschreibung, Bemessungsgrundlage, Menge und Stückpreis der erworbenen Waren und das Datum des innergemeinschaftlichen Erwerbs.

Falls der Unternehmer der Lagerhalter der Waren ist, muss er außerdem folgendes registrieren:

1. Das Ankunftsdatum der Waren im Lager.

• Beschreibung, Menge und Wert der Waren, die vom Verkäufer aus dem Lager entfernt werden und ihm nicht mehr zur Verfügung stehen, sowie das Datum der Entfernung.

• Beschreibung, Menge und Wert der im Lager zerstörten oder verschwundenen Waren und das Datum, an dem dieser Umstand eintritt oder festgestellt wird.

Für Unternehmer, die das spanische System der „Sofortigen Bereitstellung von Informationen“ (SII) anwenden, gilt die Verpflichtung, Konsignationsverkäufe im Registerbuch für bestimmte innergemeinschaftliche Vorgänge über das elektronische Hauptquartier der AEAT zu registrieren, ab 1. Januar 2021 ebenso.

• Zusammenfassende Meldung von innergemeinschaftlichen Umsätzen

Seit dem 1. März 2020 müssen Unternehmer die Waren im Rahmen von Konsignationsvereinbarungen in einen anderen Mitgliedstaat versenden, die folgenden Angaben in der zusammenfassenden Meldung über innergemeinschaftliche Lieferungen (Formular 349) machen:

1. Die Umsatzsteuer-Identifikationsnummer des Unternehmers, an den die Waren geliefert werden, sowie den geschätzten anfänglichen Wert der Waren im Meldezeitraum des Versanddatums.

• Die Umsatzsteuer-Identifikationsnummer des Unternehmers, der den ursprünglichen Empfänger der Waren ggf. ersetzt, im Meldezeitraum, in dem der Ersatz im Registerbuch für bestimmte innergemeinschaftliche Vorgänge eingetragen wurde.

• Die Rücksendungen von Waren aus einem anderen Mitgliedstaat, in den sie zuvor im Rahmen von Konsignationsvereinbarungen versandt wurden.

1. Deutsche Umsetzung der EU-Richtlinie

Die Umsetzung der o. g. EU-Richtlinie in das deutsche Umsatzsteuergesetz erfolgte durch das „Gesetz zur weiteren steuerlichen Förderung der Elektromobilität und zur Änderung weiterer steuerlicher Vorschriften“. 

In dem ab 2020 gültigen § 6b UStG ist die Konsignationslagerregelung definiert.

Die Anwendung der Vereinfachungsregelung für Konsignationslager setzt u.a. das Führen eines Konsignationsregisters sowohl durch den Lieferanten als auch den Abnehmer voraus. 

So sind gemäß den Anwendungsvoraussetzungen für die Konsignationslagerregelung gem. Art 1a UStG sowohl der Lieferant als auch der Erwerber verpflichtet, ein Register gem Art 54a VO (EU) 282/2011 idF VO (EU) 2018/1912 zu führen, in dem die Warenbewegungen des Konsignationslagers auf die Weise dokumentiert werden, das den Steuerbehörden eine Überprüfung der korrekten Anwendung der Vereinfachungsregelung ermöglicht.

Die Richtlinie RL 2006/112/EG Artikel 243 i.d.F. 03.06.2022 bestimmt insoweit 

Titel XI: Pflichten der steuerpflichtigen und bestimmter nichtsteuerpflichtiger Personen

Kapitel 4: Aufzeichnungen

Abschnitt 2: Allgemeine Pflichten

Artikel 243

„……………

(3) Jeder Steuerpflichtige, der Gegenstände im Rahmen der in Artikel 17a genannten Konsignationslagerregelung verbringt, führt ein Register, das es den Steuerbehörden ermöglicht, die korrekte Anwendung des genannten Artikels zu überprüfen.

Jeder Steuerpflichtige, an den Gegenstände im Rahmen der in Artikel 17a genannten Konsignationslagerregelung geliefert werden, führt ein Register dieser Gegenstände.“

Das deutsche Bundeszentralamt für Steuern stellt zwar einen link für die erforderlichen Angaben und Ausfüllhinweise bzgl. Lieferungen von Waren die im Rahmen eines Konsignationslagers in einen anderen EU-Mitgliedstaat versandt oder befördert werden und der Abnehmer der Gegenstände im Zeitpunkt des Beginns der Beförderung oder Versendung feststeht, in der Zusammenfassenden Meldung zur Verfügung, macht aber keine Angaben zum Konsignationslagerregister.

Daher muss auf die gesetzlichen Angaben zurückgegriffen werden. 

 „(1) In dem Register gemäß Artikel 243 Absatz 3 der Richtlinie 2006/112/EG, das jeder Steuerpflichtige führen muss, der Gegenstände im Rahmen einer Konsignationslagerregelung verbringt, sind die folgenden Informationen zu verzeichnen:

a.         der Mitgliedstaat, aus dem die Gegenstände versandt oder befördert wurden, und das Datum des Versands oder der Beförderung der Gegenstände;

b.         die von dem Mitgliedstaat, in den die Gegenstände versandt oder befördert werden, ausgestellte Mehrwertsteuer-Identifikationsnummer des Steuerpflichtigen, für den die Gegenstände bestimmt sind;

c.         der Mitgliedstaat, in den die Gegenstände versandt oder befördert werden, die Mehrwertsteuer-Identifikationsnummer des Lagerinhabers, die Anschrift des Lagers, in dem die Gegenstände nach der Ankunft gelagert werden, und das Ankunftsdatum der Gegenstände im Lager;

d.         Wert, Beschreibung und Menge der im Lager angekommenen Gegenstände;

e.         die Mehrwertsteuer-Identifikationsnummer des Steuerpflichtigen, der die in Buchstabe b dieses Absatzes genannte Person unter den Voraussetzungen des Artikels 17a Absatz 6 der Richtlinie 2006/112/EG ersetzt;

f.          Steuerbemessungsgrundlage, Beschreibung und Menge der gelieferten Gegenstände, das Datum, an dem die Lieferung von Gegenständen gemäß Artikel 17a Absatz 3 Buchstabe a der Richtlinie 2006/112/EG erfolgt, und die Mehrwertsteuer-Identifikationsnummer des Erwerbers;

g.         Steuerbemessungsgrundlage, Beschreibung und Menge der Gegenstände sowie das Datum, an dem eine der Voraussetzungen und der entsprechende Grund gemäß Artikel 17a Absatz 7 der Richtlinie 2006/112/EG gegeben sind;

h.         Wert, Beschreibung und Menge der zurückgesandten Gegenstände und Rücksendedatum der Gegenstände gemäß Artikel 17a Absatz 5 der Richtlinie 2006/112/EG.“

III. Fazit

Soweit die Abwicklung in Übereinstimmung mit den og. Bestimmungen erfolgt, liegt mit einem Konsignationslager keine Betriebsstätte in Spanien vor und zwar weder in körperschaftsteuerlicher, noch in umsatzsteuerlicher Hinsicht. Mithin trifft den deutschen Versender auch keine Verpflichtung der Führung von Umsatzsteuerbüchern für Spanien.

Dies insbesondere, wenn der spanische Kunde lagert, bewahrt, wartet, haftet und die im Konsignationslager befindlichen Waren versichert und ab dem Zeitpunkt, zu dem die Teile in deren Betrieb gelangen, für diese Waren verantwortlich ist.

Beide Parteien haben jeweils ein Konsignationsregister der og. Inhalte zu führen sowie die entsprechenden Zusammenfassenden Meldungen abzugeben.

Es ist auf die ebenso oben beschriebene 12-Monatsfrist zu achten und zwar sowohl für den Fall, dass die Teile weder vom ursprünglichen Empfänger noch vom Ersatzempfänger erworben, noch nach Deutschland zurückgeführt werden, wie auch in Fällen des Verlusts, Zerstörung oder Diebstahls.