Beschäftigung von Mitarbeitern in Spanien ohne Betriebsstätte oder Niederlassung - Deutsch-Spanische Juristenvereinigung e. V.

Mit dem Fortschritt der digitalen Kommunikation wird das Arbeiten aus der Ferne zunehmend von Unternehmen genutzt. Während bis vor kurzem die Verrichtung der Arbeit für einen Arbeitgeber von der Wohnung des Arbeitnehmers aus lediglich eine Option für Berufstätige in einigen wenigen Branchen war, wurde bereits vor der Pandemie von einigen Unternehmen Homeoffice bspw. für einen Tag pro Woche zum konzentrierteren Arbeiten, aus familiären, gesundheitlichen oder sonstigen Gründen angeboten. Neuerdings ermöglichen Unternehmen kontinuierliche Fernarbeit, so z.B. wenn sie aufgrund von Fachkräftemangel am Betriebsort keine Mitarbeiter finden. Die Corona-Pandemie hat schließlich dazu geführt, dass viele Arbeitnehmer anstatt im Unternehmen zu arbeiten, ihre Tätigkeiten nun dauerhaft und teilweise vollständig für dieses aus dem Home-Office oder als „digitale Nomaden“ von jedwedem frei gewählten Ort aus erbringen. Dies erfolgt, über Zeiträume einer sogenannten „Workation“ (S. 52 INF I 2023) hinaus, vermehrt auch aus dem Ausland.

Verlegen nun im Ausland lebende Arbeitnehmer, die bei einem deutschen Unternehmen angestellt sind, ihre Tätigkeit ins Homeoffice oder werden diese unmittelbar auf diese Weise eingestellt, so kann dies zu verschiedenen, arbeits- und sozialversicherungsrechtlichen und vor allem auch steuerlichen Folgen sowohl für den Arbeitgeber als auch den Arbeitnehmer führen.
Zur Vermeidung solcher Folgen, insbesondere aber solcher steuerlicher Art veranlassen manche Unternehmer die Nutzung eines „Employer of Record“. Eines der wesentlichen Argumente für die Nutzung solcher Anbieter durch ausländische Unternehmen ist das der Vermeidung einer Betriebsstätte im Ausland durch den im „home-office“ tätigen Mitarbeiter.

Betriebsstätte Home-Office

Unter Homeoffice wird ein Arbeitsraum in einer Wohnung, also ein Büro oder sonst für die Arbeit angepasster Raum verstanden, ist mittlerweile ein Synonym für Telearbeit oder mobiles Arbeiten und wird begrifflich für die Arbeit von der Wohnung des Arbeitnehmers aus verwendet.
Der Beitrag behandelt insbesondere die steuerlichen Folgen des Arbeitens aus der Wohnung des Mitarbeiters im Ausland.

Homeoffice in der Form der „Tele“-Arbeit, also unter Verwendung von Informations- und Kommunikationsmitteln zur Erledigung von Arbeitsaufgaben, ist seit der Novellierung der Arbeitsstättenverordnung (ArbStättV) in Deutschland gesetzlich definiert. In Spanien regelt dies das Telearbeitsgesetz (S. 15 I 2020).

Homeoffice Betriebsstätte Ausland am Beispiel Spanien

Die für einen ausländischen Arbeitgeber wohl weitreichendste Auswirkung des mobilen Arbeitens des Arbeitnehmers aus dem Homeoffice, ist die – ungewollte und unbeabsichtigte – Begründung einer steuerlichen Betriebsstätte im Ausland, die sog. Homeoffice Betriebsstätte.

Denn im Falle, dass durch grenzüberschreitendes mobiles Arbeiten eine Betriebsstätte im Ausland begründet wird, folgt daraus eine beschränkte Steuerpflicht des ausländischen Arbeitgebers nach dem Recht am Ort der Betriebsstätte. Das führt dazu, dass den deutschen Arbeitgeber Registrierungs- und Deklarationspflichten im Hinblick auf seine dortige Unternehmenstätigkeit treffen und ggf. Gewinne nach Zuordnung zur Betriebsstätte dort versteuert werden müssen.

Der deutsche Arbeitgeber hat zudem lohnsteuerliche und, sofern es sich nicht um eine Entsendung handelt, auch sozialversicherungsrechtliche Pflichten im Ausland zu erfüllen, ebenso wie auch den Arbeitnehmer nach den lokalen Rechtsordnungen und in Übereinstimmung mit den einschlägigen DBA Pflichten treffen.

Neben der Gefahr der Besteuerung ist damit schließlich auch ein hoher administrativer Aufwand verbunden.

Ob eine solche Betriebsstätte begründet wird, richtet sich nach einer Gesamtschau der nationalen Regelungen Deutschlands und des betreffenden ausländischen Staates sowie nach den einschlägigen internationalen bzw. bilateralen Regelungen, d.h. Verlautbarungen der Organisation für wirtschaftliche Zusammenarbeit und Entwicklung (OECD) und Doppelbesteuerungsabkommen (DBA). Zu betrachten ist also immer die konkrete Fallgestaltung.

Die OECD hat folgende allgemeine, nicht nur das Home-Office betreffende Kriterien zur Begründung einer Betriebsstätte aufgestellt: es bedarf einer festen Geschäftseinrichtung, über welche der Unternehmer bzw. Arbeitgeber eine hinreichende Verfügungsmacht besitzt; die Unternehmenstätigkeit wird dort ganz oder teilweise ausgeführt. Tätigkeiten vorbereitender Art sowie Hilfstätigkeiten fallen indes nicht darunter, da sie dem Kerngeschäft nur vorangehen bzw. dieses unterstützen und in der Regel nur von kurzer Dauer sind.

Daraus folgt, dass eine Homeoffice Betriebsstätte begründet werden kann, wenn dieses regelmäßig und auf gewisse Dauer auf Verlangen des Arbeitgebers zu Ausübung von Unternehmenstätigkeiten genutzt wird. Die erforderliche Verfügungsmacht des Arbeitgebers über die Privatwohnung als feste Geschäftseinrichtung besteht jedoch nicht, wenn der Arbeitnehmer jederzeit die Möglichkeit der Nutzung eines Arbeitsplatzes im Unternehmen hat.

Nach der Rechtsprechung des deutschen Bundesfinanzhofes (BFH) ist das Kriterium der Verfügungsmacht enger auszulegen, was dazu führt, dass Privatwohnungen keine Betriebsstätte begründen können. Dort fehlt es dem Arbeitgeber an der erforderlichen rechtlichen Absicherung, da der Arbeitnehmer diesem die faktische oder rechtliche Nutzungsmöglichkeit der Wohnung jederzeit wieder entziehen kann.

Hinsichtlich vorbereitender und Hilfstätigkeiten sowie den Voraussetzungen zur Begründung einer Homeoffice Betriebsstätte stimmt die Praxis der deutschen Finanzverwaltung mit den Kriterien der OECD überein. Darüber hinaus verneint sie die Begründung einer Homeoffice Betriebsstätte auch dann, wenn die Tätigkeit nur gelegentlich im Homeoffice ausgeführt wird oder die jederzeitige Möglichkeit zur Nutzung eines Arbeitsplatzes im Unternehmen (nur) in Form des sog. Desksharings besteht.

Ausländische Finanzverwaltungen legen das Kriterium der Verfügungsmacht wiederum teilweise wie die OECD, teilweise wie in Deutschland und zum Teil aber auch restriktiver als diese aus.

Nicht erfasst von diesen Kriterien sind die Sonderfälle der Vertreter- und Geschäftsleitungsbetriebsstätte, da diese keine feste Geschäftseinrichtung erfordern.

Da nicht alle Staaten die Kriterien gleichermaßen auslegen, entsteht im Hinblick auf die ggf. weitreichenden Folgen einer solchen Betriebsstättenbegründung eine große Rechtsunsicherheit bei entsprechend tätigen Unternehmen.

Der Deutsche Industrie und Handelskammertag e.V. (DIHK) wirbt vor diesem Hintergrund für eine staatsübergreifende Lösung auf der Ebene der OECD, nach der einheitliche und nachvollziehbare Kriterien bzgl. der Begründung einer Homeoffice Betriebsstätte entwickelt und angewendet werden sollen.

Blickt man auf die grenzüberschreitende Unternehmenstätigkeit zwischen Deutschland und Spanien, zeigt sich, dass spanische Finanzämter die ausländischen (also hier ggf. deutschen), nicht nur das Home-Office betreffenden Betriebstätten dort grundsätzlich wie folgt definieren:

Eine natürliche oder juristische Person erzielt Einkommen aus wirtschaftlichen Tätigkeiten über eine Betriebsstätte im spanischen Hoheitsgebiet, wenn sie dort gleich unter welcher Bezeichnung, gewöhnlich oder ständig, über Arbeitseinrichtungen oder Arbeitsplätze jeglicher Art verfügt und dort ihre gesamte oder Teile ihrer Tätigkeit ausübt (oder wenn sie dort durch einen bevollmächtigten Vertreter handelt, der im Namen und für Rechnung des steuerlich Nicht-Ansässigen („No-Residente“) Verträge abschließt und die benannten Befugnisse gewöhnlich ausübt, sog. Vertreterbetriebsstätte, s.o.).

Insbesondere stellen Betriebsstätten dar: Hauptsitze, Zweigstellen, Büros, Fabriken, Werkstätten, Geschäfte, Läden oder andere Einrichtungen, Bergwerke, Erdöl- oder Erdgasbohrungen, Steinbrüche, land-, forst- oder viehwirtschaftliche Betriebe oder andere Orte, an denen natürliche Ressourcen erkundet oder gewonnen werden, sowie Bau-, Installations- oder Montagearbeiten, die länger als 6 Monate andauern.

Nebentätigkeiten oder vorbereitende Tätigkeiten sind – wie auch nach den Kriterien der OECD und Deutschlands – für das Vorliegen einer Betriebsstätte grds. nicht ausschlaggebend, da die Tätigkeit der Betriebsstätte einen wesentlichen und bedeutenden Teil der Tätigkeit des Unternehmens als Ganzes darstellen muss.

Mit anderen Worten: Die von der Betriebsstätte ausgeübten Tätigkeiten müssen unabhängig von ihrem produktiven Charakter zum Kerngeschäft des Unternehmens gehören.

Folglich können alle Tätigkeiten, die nicht zum Kerngeschäft gehören, als Hilfstätigkeiten oder vorbereitende Tätigkeiten angesehen werden.

Die Frage, ob ein deutsches Unternehmen aufgrund der Homeoffice Tätigkeit eines Mitarbeiters aus Spanien heraus dort über eine Betriebsstätte verfügt, kann entsprechend der obigen allgemeinen Ausführungen nicht generell beantwortet werden, da sie von Fall zu Fall geprüft werden muss.

Unter einer festen Geschäftseinrichtung ist eine Einrichtung oder eine Reihe von Einrichtungen zu verstehen, welche für die Ausübung der Tätigkeit des Unternehmens genutzt werden, sofern das Recht besteht, diese uneingeschränkt zu nutzen. Unter diesen Voraussetzungen kann es sich um eine dauerhafte Einrichtung eines Unternehmens handeln, das aufgrund dessen im anderen Staat ansässig ist. Entscheidend ist, dass die Räumlichkeiten dauerhaft und kontinuierlich zur Verfügung gestellt werden, so dass eine Wohnung, von der aus ständig remote Telearbeit geleistet wird, als Betriebsstätte betrachtet werden könnte. Der insoweit wichtigste Punkt, um zu qualifizieren, ob das Unternehmen tatsächlich über eine Betriebsstätte im anderen Staat verfügt, ist die Prüfung, ob die unternehmerische Tätigkeit ganz oder teilweise von diesem anderen Staat aus ausgeübt wird.

Steuerpflicht Spanien – Ansässigkeit

Gilt eine Körperschaft, also ein Unternehmen als im spanischen Hoheitsgebiet ansässig, wird sie in diesem Land mit ihrem Welteinkommen besteuert (unbeschränkte Steuerpflicht). Gemäß Art. 8 des Gesetzes 27/2014, vom 27. November, über die Körperschaftsteuer (Ley de Impuesto de Sociedades, im Folgenden LIS) ist das der Fall, sofern sie eine der folgenden Voraussetzungen erfüllt:

Sie ist nach spanischem Recht gegründet worden.

Sie hat ihren Geschäftssitz in spanischem Hoheitsgebiet

Sie hat ihren tatsächlichen Verwaltungssitz im spanischen Hoheitsgebiet. Eine Körperschaft hat ihren tatsächlichen Verwaltungssitz in spanischem Hoheitsgebiet, wenn dort die Leitung und Kontrolle all ihrer Tätigkeiten angesiedelt ist.

Da die Besteuerung immer vorbehaltlich einschlägiger DBA erfolgt, ist zudem ein Blick auf das entsprechende Abkommen zwischen Deutschland und Spanien zu werfen:

Gemäß Art. 7 Abs. 1 des DBA zwischen Deutschland und Spanien, gilt:

„Gewinne eines Unternehmens eines Vertragsstaats können nur in diesem Staat besteuert werden, es sei denn, das Unternehmen übt seine Tätigkeit im anderen Vertragsstaat durch eine dort gelegene Betriebsstätte aus. Übt das Unternehmen seine Tätigkeit auf diese Weise aus, so können die Gewinne des Unternehmens im anderen Staat besteuert werden, jedoch nur insoweit, als sie dieser Betriebsstätte zugerechnet werden können.“

Wenn mithin der Arbeitgeber im Ausland (also Deutschland) ansässiger Steuerpflichtiger ist, wird lediglich das Einkommen aus wirtschaftlicher Tätigkeit über eine im spanischen Hoheitsgebiet gelegene Betriebsstätte, das als in Spanien erzielt gilt, gemäß Art. 13 des königlichen Dekrets 5/2004, vom 5. März über die Körperschaftsteuer auf das Einkommen von Nicht-Ansässigen angewandt (im Folgenden IRNR), mithin in Spanien besteuert (beschränkte Steuerpflicht).

Für die Zeit der Corona-Pandemie hat die OECD, der sowohl Deutschland als auch Spanien als Mitglieder angehören, eine rechtlich nicht bindende Empfehlung ausgesprochen, dass aus diesem Grund vorübergehende Tätigkeiten im Homeoffice, trotz Erfüllung der oben benannten Kriterien, keine Betriebsstätte begründen.

Viele deutsche Unternehmen haben jedoch, ebenso wie ihre Arbeitnehmer, für sich aus der Home-Office Tätigkeit ihrer Arbeitnehmer Vorteile ziehen können, die sie auch gerne nach der Pandemie beibehalten wollen.

Die dauerhafte Home-Office Tätigkeit eines aus Spanien heraus arbeitenden Arbeitnehmers kann nach den oben genannten Kriterien dann eine Homeoffice Betriebsstätte begründen, die zu den eingangs beschriebenen Auswirkungen führt.

Weder die OECD noch die spanische Generaldirektion für Steuern (Dirección General de Tributos) haben bislang die Probleme, die sich aus solcher Arbeit aus der Distanz ergeben können, eingehend untersucht und einschlägige Regelungen geschaffen, so dass weiterhin jeder einzelne Fall einer gesonderten Analyse bedarf.

Fazit Homeoffice Betriebsstätte:

Eine Verrichtung von Telearbeit aus dem homeoffice eines Arbeitnehmers in einem anderen Staat führt nicht automatisch zur Begründung einer Betriebsstätte des Arbeitgebers in diesem anderen Staat. Im Einzellfall, der jeweils zu prüfen ist, kann hingegen tatsächlich die Begründung einer ausländischen Betriebsstatte erfolgen.

Pflichten des deutschen Arbeitgebers in Spanien – Lohnsteuer und Sozialversicherung

Im Rahmen eines Arbeitsverhältnisses sind sozialversicherungsrechtliche und steuerliche Pflichten des Arbeitgebers untrennbar mit denen des Arbeitnehmers verbunden. Denn der – auch ausländische, nicht in Spanien niedergelassene – Arbeitgeber muss in Spanien den Lohnsteuereinbehalt nach spanischen Lohnsteuersätzen für seine dort ansässigen Mitarbeiter vornehmen, die einbehaltenen Lohnsteuern in Spanien nach jedem Quartal mittels Steuerformular 111 erklären und abführen. Nach Abschluss des Jahres muss er eine informatorische Erklärung mittels Steuerformular 190 über die insgesamt, während dieses Jahres, vom Gehalt einbehaltenen und abgeführten Lohnsteuern abgeben und dem Arbeitnehmer eine Bestätigung über diese einbehaltenen und an das spanische Finanzamt abgeführten Beträge ausstellen. Um dem Arbeitgeber ermöglichen zu können, den Abzug korrekt zu berechnen, übersendet er dem Arbeitnehmer das Formular Modelo 145, in dem der Arbeitnehmer sämtliche, nach spanischem Einkommensteuerrecht für den Abzug wesentlichen Informationen übermittelt.

Diese Abzugsbescheinigung („certificado de retenciones“) zu deren Ausstellung der Arbeitgeber gesetzlich verpflichtet ist, ist ein wichtiges Dokument für den Arbeitnehmer, da sie eine wesentliche Information für dessen Steuererklärung enthält. Denn der Arbeitnehmer zieht seinerseits vom Gesamtbetrag der Steuererklärung alle Beträge ab, die der Arbeitgeber für ihn im Laufe des Jahres bereits als Steuerabzüge an die Steuerbehörde gezahlt hat.

Tatsächlich dient die Bescheinigung über diese Abzüge auch dem Zweck, überprüfen zu können, ob die Angaben des Arbeitgebers mit den bei der Steuerbehörde bekannten Angaben übereinstimmen. Denn dem spanischen Finanzamt ist der wesentliche Teil der Einkünfte eines Steuerpflichtigen aus den unterschiedlichen Einkunftsarten aufgrund der Vielzahl der dort vorliegenden Informationen bereits bekannt. Dies gilt jedenfalls für Einkünfte aus Arbeitseinkommen, aus Immobilienvermögen, die dem Steuerabzug unterliegen, aus Immobilieneinkünften mit maximal zwei Immobilien, aus Kapitalerträgen, die einem Steuerabzug oder einer Abschlagszahlung unterliegen, sowie erhaltenen Zuschüssen für den Erwerb eines Hauptwohnsitzes. Daraus folgt, dass das Finanzamt den Steuerpflichtigen den Entwurf ihrer Steuererklärung bereits online zur Verfügung stellt, die auch von der Mehrzahl der Steuerzahler unmittelbar akzeptiert wird. Gleiches gilt für die Erklärungen der minderjährigen Kinder und des Ehegatten oder unverheirateten Partners im Falle einer gemeinsamen Steuererklärung, die allerdings zur Einsichtnahme beider Zugangscodes bedarf.

All dies ist ausländischen Arbeitgebern häufig nicht bekannt und führt in manchen Fällen zum unrechtmäßigen Vorschlag seitens des im Ausland ansässigen Arbeitgebers, zur Auszahlung von Bruttogehältern an Arbeitnehmer. Bruttobeträge, die darüber hinaus dann zumeist nach deutschen Steuersätzen angesetzt wurden.

Völlig fehl geht natürlich der Einbehalt deutscher Lohnsteuer und die Abfuhr nach deutschem Steuerrecht berechneter Beträge an das deutsche Finanzamt, in Fällen, in denen der Mitarbeiter aufgrund seines Wohnsitzes im Ausland, dort unbeschränkt steuerpflichtig ist, und die Auszahlung von nach deutschem Recht berechneten Nettobeträgen.
Aufgrund der unbeschränkten Steuerpflicht in Spanien können unrechtmäßig in Deutschland abgeführte Beträge auch nicht nach den Regeln der Doppelbesteuerungsabkommen in Spanien in Abzug gebracht werden, so dass eine effektive Doppelbesteuerung ohne Abzugsmöglichkeit der im anderen Land abgeführten Beträge im Raum stehen könnte.
Die nicht erfolgte Steuerzahlung in Spanien führt in jedem Fall zu einer Anhäufung der Steuerbeträge und bei Fristversäumnis ggf. zu zusätzlichen Strafen und Zinsen.

Sofern bei der Abgabe einer Steuererklärung durch den Arbeitnehmer dieser in Spanien den vollen Bruttobetrag einsetzt, sieht das spanische Finanzamt den entsprechenden Betrag, aufgrund des Verstoßes gegen die Verpflichtung zum Einbehalt der Lohnsteuer, als Nettobetrag an und fordert in der Folge von dem Arbeitgeber noch höhere Steuern und Strafen ein, als aufgrund der realen Beträge zu zahlen wären.
Wenn dabei die von dem Arbeitnehmer erklärten Beträge aufgrund fehlender quartalsmäßiger Lohnsteuererklärung und fehlender Abgabe der informatorischen Jahreserklärung mit Modell 190, nicht mit einer Zahlperson mit spanischer Steuernummer (NIF) abgestimmt werden können, ergeht die Aufforderung an den Arbeitnehmer den Arbeitgeber zu benennen. Und damit nimmt das Steuerverfahren für den Arbeitgeber seinen Lauf.

Nur in Ausnahmefällen kommt es nicht zur Verpflichtung des Lohnsteuereinbehalts durch den Arbeitgeber. Das spanische Einkommensteuerrecht legt quantitative Ausschlussgrenzen fest, d. h. jährliche Höchstbeträge, unterhalb derer die Quellensteuer nicht erhoben werden muss. Diese Grenzen hängen von der persönlichen und familiären Situation des Steuerpflichtigen ab, z. B. von der Zahl der unterhaltsberechtigten Kinder oder Nachkommen. Wenn das Einkommen diese Grenzen nicht überschreitet, ist das Unternehmen gemäß Art. 81 des Real Decreto 439/2007, de 30 de marzo, por el que se aprueba el Reglamento del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas nicht verpflichtet, Steuern einzubehalten. Dies aber nur bei Einkommen, die unter einer Spanne von ca. 15.000,00 – 19.000,00 Euro jährlich liegen.

Für unbefristete Verträge legen die Steuerbehörden je nach Einkommen des Arbeitnehmers bestimmte Steuerklassen fest, die progressiven Charakter haben, d. h. je mehr der Arbeitnehmer verdient, desto mehr Einkommensteuer wird als Lohnsteuer einbehalten. Die folgenden Zahlen sind nur orientativer Natur, da der Steuersatz sich aus einem staatlichen Teil und einem durch die Gebietsautonomie der Ansässigkeit festgelegten Satz zusammensetzt:

    Bis zu 12 450 Euro: 19 %
    Von 12 450 Euro bis 19 999 Euro: 24 %
    Von 20.200 Euro bis 35.199 Euro: 30 %
    Von 35 200 Euro bis 59 999 Euro: 37 %
    Von 60 000 EUR bis 299 999 EUR: 45 %
    Über 300 000 EUR: 47 % Einbehalt.

In Fällen, in denen der Arbeitnehmer verpflichtet ist, eine persönliche Einkommensteuererklärung abzugeben, besteht die Strafe aus einer proportionalen Geldbuße in Höhe von 35 % der Differenz zwischen dem korrekten Steuerabzug und dem tatsächlichen Steuerabzug. Ist der Arbeitnehmer aufgrund eines zuvor ausgeführten niedrigen Einkommens nicht verpflichtet eine Einkommensteuererklärung abzugeben, wird der Verstoß des nicht erfolgten Lohnsteuereinbehalts sogar als sehr schweres Vergehen seitens des Arbeitgebers betrachtet, das mit Geldbußen bis zu 150 % der oben genannten Differenz geahndet werden kann.

In solchen Fällen sollten Unternehmen frühzeitig die Vergangenheit regulieren und Nachtragserklärungen einreichen. Auf diese Weise wird ein Verspätungszuschlag erhoben, der aufgrund freiwilliger Regulierung geringer ist als die Beträge, die sich aus den oben genannten Sanktionen ergeben.

Meist gehen diese lohnsteuerlichen Problematiken mit solchen der Sozialversicherung einher. Zwar können Sozialversicherungsbeträge für einen gesetzlich geregelten Zeitraum in Fällen einer Entsendung weiter im Ausland, also z. B. in Deutschland, entrichtet werden. Erfolgt jedoch keine Entsendung, oder überschreitet diese den gesetzlich bestimmten Zeitrahmen, ist die Eröffnung eines Sozialversicherungskontos für den ausländischen Arbeitgeber und die nachfolgende Abfuhr der Sozialversicherungsbeiträge zwingend. Bei Versäumnis des Arbeitgebers besteht insoweit die Problematik, dass, anders als im Steuerrecht, eine freiwillige Regulierung seitens des Arbeitgebers bislang durch die spanischen Behörden nicht anerkannt werden. Dies bedeutet, dass in diesen Fällen eine Selbstanzeige nicht möglich ist, sondern die Regulierung vorab einer Anzeige des Sachverhalts durch den Arbeitnehmer bedarf.

Employer of Record Spanien

Der Beitrag behandelt die Argumente zur Verwendung dieses Systems im Rahmen der Anstellung von Personal durch ein ausländisches Unternehmen in Spanien.

Die einschlägigen Suchmaschinen werfen als Ergebnis der Suche nach einem „Employer of Record“, abgekürzt EOR, Anbieter aus, welche ihre Dienstleistungen als eine Möglichkeit, schnell Arbeitskräfte in anderen Ländern einzustellen, ohne dabei die mit der Gründung einer Niederlassung vor Ort verbundenen hohen Kosten und Risiken auf sich nehmen zu müssen, offerieren.

Homepages solcher Dienstleister führen dazu aus, dass ein Employer-of-Record-Anbieter die oftmals teure und aufwändige Aufgabe übernehme, eigene Niederlassungen vor Ort zu gründen, wodurch sichergestellt sei, dass alle Anforderungen in Bezug auf Bankgeschäfte, Versicherungen, Steuern, Sozialversicherung, HR, Betriebsstätte und Verträge erfüllt seien und die lokale Infrastruktur für die Beschäftigung und Bezahlung lokaler Arbeitskräfte vorhanden sei. Da ein EOR-Dienstleister in den Ländern, in denen er eine solche Niederlassung unterhalte, Arbeitskräfte einstellen könne, biete er Unternehmen, die in neue Märkte expandieren möchten die Möglichkeit, Arbeitskräfte im Ausland rechtskonform einzustellen, ohne dort eine Niederlassung zu haben. Somit könne der Kunde sich darauf verlassen, dass der Dienstleister Arbeitskräfte für ihn einstelle und die rechtliche Verantwortung für die Einhaltung aller gehalts- und arbeitsrechtlichen Vorschriften des Landes übernehme. Daneben überweise er Gehälter, Steuern und sonstige geschuldete Arbeitgeberleistungen.

Der Kunde andererseits profitiere von den Leistungen der lokalen Arbeitskräfte, ohne dass ihm dafür Risiken erwachsen würden.

Sämtliche derartige Aussagen suggerieren dem möglichen Kunden zum einen Risiken und deren Übernahme durch den Dienstleister, zum anderen das Erfordernis einer lokalen Niederlassung als Voraussetzung der Einstellung eines Mitarbeiters im Ausland.

Beide Aussagen entsprechen jedoch keinesfalls den Tatsachen.

Denn zum einen ist es zumindest in Europa in der Regel problemlos möglich Mitarbeiter im Ausland auch ohne Betriebsstätte, Niederlassung oder sonstige Präsenz vor Ort einzustellen, so z.B. Mitarbeiter in Spanien durch ein deutsches Unternehmen zu beschäftigen.

Selbstverständlich bestehen wie bei jeder Einstellung im Heimatland auch bei einer Einstellung von Mitarbeitern im Ausland Risiken. Keinesfalls ist es aber möglich, diese vollumfänglich auf den Dienstleister abzuwälzen. Natürlich kann der Dienstleister Arbeitnehmer die für ein deutsches Unternehmen aus Spanien heraus tätig sind, als Employer of Record in Spanien einstellen und damit verbundene Sozialversicherungsbeiträge sowie Lohnsteuern einbehalten und abführen.
Im Falle eines Konflikts mit dem Mitarbeiter wird dieser aber nicht nur seinen unmittelbaren, formalen Arbeitgeber, sondern gleichzeitig auch den mittelbaren, wahren Arbeitgeber in Anspruch nehmen und vor spanischen Gerichten verklagen.

Damit verbleibt kein wirkliches Argument für eine Beauftragung eines Dienstleisters anstelle der unmittelbaren Anstellung eines in Spanien ansässigen Mitarbeiters bei einem Unternehmen in Deutschland.

Regelmäßig werden in der Werbung von EOR-Anbietern als Beispiele typische Situationen aufgeführt, in denen sich Unternehmen an einen EOR wenden, damit dieser sie im Ausland unterstützt:

– zur Erkundung neuer Märkte

Ein EOR ermögliche einen internationalen Markt zu testen, indem Arbeitskräfte im Zielland für den Arbeitgeber ohne die Gründung einer Niederlassung eingestellt werden könnten,

Wie oben ausgeführt, kann in Spanien auch ohne EOR problemlos ein Mitarbeiter direkt im deutschen Unternehmen ohne kostspieligen Umweg eingestellt und der Markt getestet werden.

– zur Vermeidung von Gesetzesverstößen durch die Beschäftigung freier Mitarbeiter/innen.

Natürlich laufen ausländische Unternehmen in gleicher Weise wie in ihrem Heimatland Gefahr, gegen lokales Arbeits-, Sozialversicherungsrecht und Steuerrecht sowie Compliance-Vorgaben des Unternehmens zu verstoßen, wenn sie Scheinselbständige im Ausland beschäftigen.

Dies kann dadurch verhindert werden, dass das Unternehmen Mitarbeiter/innen korrekt mit Arbeitsvertrag anstellt oder legal die spanische Figur des „wirtschaftlich abhängig Selbständigen“ (TRADE) nutzt.
Ein EOR ist nicht erforderlich.

– der EOR-Dienstleister verfügt über lokales Personal in Spanien, das für den Kunden die gesamte HR-Administration und Payroll übernimmt.

Diese Leistung erbringen auch eine Anzahl von Anwälten und Steuerberatern in Spanien zu entsprechenden Konditionen, ohne dass aufwändige und kostspielige EOR-Konstruktionen erforderlich wären, welche im Konfliktfall keineswegs die unmittelbare Inanspruchnahme des Unternehmens durch den über den EOR-Dienstleister verhindern können.

– aus Eilgründen
In Fällen, in denen schnell ein Mitarbeiter eingestellt werden soll, so wird geworben, stünden mit einem EOR innerhalb weniger Wochen Arbeitskräfte in dem neuen Land zur Verfügung.

Tatsächlich ist auch eine unmittelbare Einstellung eines Mitarbeiters in Spanien durch ein deutsches Unternehmen im Falle, dass alle Beteiligten entsprechend mitwirken, in ca. 3 – 4 Wochen möglich, so dass auch dieses Argument nicht trägt. In diesem Zeitraum der benötigt wird die formalen Voraussetzungen in Spanien zu schaffen um das deutsche Unternehmen – ohne jegliche Präsenz in Spanien – dort anzumelden, kann der/ die Kandidat/in mittels eines „Letter of intent“ (LOI) gebunden und der Arbeitsvertrag bereits geschlossen werden.

Und schließlich wird als weiteres Argument von solchen Dienstleistern die Möglichkeit der Vermeidung einer Betriebsstätte in Spanien angeführt.

In nur seltenen Fällen besteht in diesem Zusammenhang grds. die Gefahr einer Betriebsstätte durch das Vorhalten von Personal in Spanien. Auch wenn sogenannte Home-office-Betriebsstätten tatsächlich mittels Personal im Ausland möglich sein können, so sind generell über das Personal hinaus weitere Voraussetzungen zur Begründung einer Betriebstätte erforderlich.

Fazit EOR Spanien:

Das Argument die Nutzung eines Employer of Record sei eine bessere, schnellere und günstigere Alternative als die Gründung einer ausländischen Tochtergesellschaft mag auf den ersten Blick verfangen, entspricht aber nicht den Tatsachen. Denn die Gründung einer Tochtergesellschaft in Spanien zur Anstellung eines Mitarbeiters ist nicht erforderlich, womit die Einschaltung des EOR und damit die damit verbundenen Kosten vermieden werden können.

Auch wenn der Wunsch nachvollziehbar ist, dass Unternehmen u.a. aus Compliance-Gründen Standardlösungen für internationale Beschäftigungen suchen, die auf möglichst viele Länder gleich angewandt werden können, so ist die Realität eine andere. Jede Beschäftigung im Ausland hat eigene und ggf. andere Voraussetzungen. Eine allgemeinverbindliche Lösung die für eine Vielzahl von Ländern und Unternehmen gleichermaßen Anwendung finden könnte existiert nicht. Denn jedes Land hat seine Besonderheiten. Dies gilt selbst in der EU, in der, sofern eine Richtlinie den einzelnen Mitgliedstaaten keine zwingenden Vorgaben, sondern Spielräume für die Umsetzung gewährt, diese nur so ausfüllen müssen, dass die Ziele der Richtlinie vollständig erreicht werden.
International tätige Unternehmen müssen sich mithin bei der Planung und Umsetzung von Beschäftigungen von Mitarbeitern im Ausland mit jeweils unterschiedlichen Compliance-Anforderungen auseinandersetzen. Die Beauftragung eines Employer of Record kann dies keineswegs überflüssig machen, denn er kann die Durchsetzung von unmittelbaren Ansprüchen der Beschäftigten gegen das Unternehmen für das sie tatsächlich tätig sind, parallel zum Vorgehen gegen den formalen Arbeitgeber, nicht verhindern.

Eine unmittelbare Einstellung im Unternehmen anstelle bloß formaliter über einen EOR-Dienstleister, sei es mittels eines herkömmlichen Arbeitsvertrages oder eines Telearbeitsvertrages aufgrund einer Tätigkeit aus dem Homeoffice in Spanien, ist aus Sicht des Bearbeiters in der absoluten Mehrzahl der Fälle der einzig sinnvolle Weg.

Und dieser Weg hat zumindest in den sehr häufigen Fällen, in denen ein Mitarbeiter unter Beibehaltung des Arbeitgebers in Deutschland seine Arbeit aus Spanien heraus erbringen möchte, einen entscheidenden Anreiz, nämlich die Möglichkeit der Beibehaltung der deutschen Sozialversicherung für mehrere Jahre.
Arbeitgeber die das Homeoffice aus dem Ausland möglich machten stärken die Bindung an das Unternehmen.
Und nach anfänglicher Erledigung der formalen Voraussetzungen ist das weitere Recruiting im Ausland einfach.

Steuern digitale Nomaden Spanien

In mehreren Artikeln wurde in INF bereits von dem neuen spanischen Start-up Gesetz (S.14 INF I 2021) berichtet.

In den letzten Monaten kam es zu einer großen Zahl von Veröffentlichungen wegen vermeintlicher, außerordentlicher Steuervergünstigungen für so genannte digitale Nomaden oder Angestellte bzw. auch Geschäftsführer von Start-ups in Spanien nach der neuen gesetzlichen Regelung.

Tatsächlich finden sich im Netz unzählige, wenig seriöse Informationen zu solchen angeblichen Steuervergünstigungen oder Steuerbefreiungen in Spanien.

Der nachfolgende Beitrag informiert zu den tatsächlichen Steuern digitaler Nomaden in Spanien.

Aus dem Wortlaut des Gesetzes entnommen stellen sich realiter die Steuervergünstigungen des Start-up-Gesetzes so dar:

In Kapitel I des Titels I und in der zweiten und dritten Schlussbestimmung des spanischen Start-up-Gesetzes (Ley 28/2022, de 21 de diciembre, de fomento del ecosistema de las empresas emergentes) werden eine Reihe von Steueranreizen geschaffen, welche die besonderen Bedürfnisse dieser Art von Unternehmen begünstigen sollen. Um eine Aufsplitterung der Vorschriften zu vermeiden und um der Rechtstechnik willen werden die Steuergesetze, auf die sich die verschiedenen Maßnahmen beziehen, mit allgemeinem Charakter geändert.

Zunächst wird nach dem Vorbild anderer europäischer Länder die Erstbesteuerung von Start-ups erleichtert, indem der Körperschaftsteuersatz von derzeit 25 % für maximal vier Jahre auf 15 % gesenkt wird, sofern das Unternehmen seinen Status als start-up beibehält.

Darüber hinaus wird die Stundung von Steuerschulden in den ersten beiden Jahren der Tätigkeit auf alle Start-ups ausgedehnt.

Sodann wird mit dem Ziel, Talente anzuziehen und eine der Situation und den Bedürfnissen dieser Art von Unternehmen angepasste Vergütungspolitik zu gewährleisten, die Besteuerung von Vergütungsformeln verbessert, die auf der Übergabe von Aktien oder Beteiligungen an die Mitarbeiter dieser Unternehmen beruhen, den so genannten Aktienbezugsrechten (Stock options).

So wird der Freibetrag von 12.000 auf 50.000 Euro pro Jahr für die Ausgabe von Aktien oder Beteiligungen an Mitarbeiter von aufstrebenden Unternehmen erhöht, wobei diese Befreiung auch dann gilt, wenn diese Ausgabe die Folge der Ausübung von Kaufoptionen ist, die ihnen zuvor gewährt wurden.

Darüber hinaus wird für den Teil der Einkünfte aus Sachleistungen, der diesen Betrag übersteigt, eine besondere Regel der vorübergehenden Anrechnung eingeführt, die es ermöglicht, die Anrechnung bis zu dem Besteuerungszeitraum aufzuschieben, in dem bestimmte Umstände eintreten, in jedem Fall aber innerhalb von zehn Jahren nach der Übergabe der Aktien oder Beteiligungen.

Schließlich wird eine besondere Bewertungsregel für Einkünfte aus Sachleistungen eingeführt, um den Wert der Anteile oder Beteiligungen zu klären, die den Arbeitnehmern von start-up- Unternehmen gewährt werden.

Um diese Form der Vergütung zu erleichtern, erlaubt Artikel 10 diesen Unternehmen die Ausgabe von eigenen Anteilen.

Der Abzug für Investitionen in neue oder kürzlich gegründete Unternehmen wird erhöht, indem der Abzugssatz von 30 auf 50 Prozent und die maximale Bemessungsgrundlage von 60.000 auf 100.000 Euro angehoben wird.

Ebenso wird die Frist für die Zeichnung von Anteilen oder Beteiligungen im Allgemeinen von drei auf fünf Jahre, beginnend mit der Gründung des Unternehmens, und für bestimmte Kategorien von start-up-Unternehmen auf bis zu sieben Jahre verlängert.

Darüber hinaus können die Gründungsgesellschafter von Start-up-Unternehmen diesen Abzug unabhängig von ihrer prozentualen Beteiligung am Gesellschaftskapital des Unternehmens in Anspruch nehmen.

Sodann wird der Zugang zur steuerlichen Sonderregelung für nach Spanien entsandte Arbeitnehmer, im Volksmund „Beckham-Regelung“, verbessert (s. Beckham neu (S. 39 INF I 2023)), um ausländische Talente anzuziehen.

Insbesondere wird die Anzahl der Steuerzeiträume vor der Entsendung in das spanische Hoheitsgebiet, in denen der Steuerpflichtige nicht in Spanien steuerlich ansässig gewesen sein darf, von zehn auf fünf Jahre nach Umzug reduziert, was den Zugang zu dieser Regelung vereinfacht.

Darüber hinaus wird der subjektive Anwendungsbereich der Regelung ausgedehnt, indem sie auf Arbeitnehmer angewendet werden kann, die sich auf Anweisung des Arbeitgebers in das spanische Hoheitsgebiet begeben, um dort im Wege der Telearbeit unter ausschließlicher Verwendung von Computern, Telematik- und Telekommunikationssystemen zu arbeiten, sowie auf Geschäftsführer von neu gegründeten Unternehmen, und zwar unabhängig von ihrer prozentualen Beteiligung am Kapital des Unternehmens, sofern dieses nicht die Vermögensverwaltung zum Gegenstand hat.

Darüber hinaus wird das „Lex Beckham“, d.h. die Möglichkeit, für die Besteuerung des Einkommens als fiktiv beschränkt Steuerpflichtiger (Nicht-Residente/r) zu optieren, für die Kinder des/der Steuerpflichtigen unter 25 Jahren (oder unabhängig von ihrem Alter im Falle einer Behinderung) und deren Ehegatten oder, wenn keine eheliche Beziehung besteht, den Elternteil der Kinder eingeführt, sofern sie bestimmte Bedingungen erfüllen.

Und schließlich wird die steuerliche Einstufung von Vergütungen für die erfolgreiche Leitung von Risikokapitalgesellschaften (sog. Carried Interest) geregelt und eine besondere steuerliche Behandlung dieser Vergütungen im Einklang mit den Vorschriften der Nachbarländer Spaniens eingeführt, wodurch die Entwicklung von Risikokapital als besonders wichtiges Kanalisierungselement der Unternehmensfinanzierung gefördert wird; dies mit dem Ziel, Unternehmertum, Innovation und wirtschaftliche Aktivität zu fördern.

Die zweite Schlussbestimmung ändert das Gesetz über die Einkommenssteuer von Nichtansässigen, um klarzustellen, dass Einkünfte aus Sachleistungen, die von der persönlichen Einkommenssteuer befreit sind, auch unter der „Beckham-Regelung“ steuerbefreit werden.

Fazit Steuern digitaler Nomaden in Spanien

Der Begriff „digitale Nomaden“ wird vom Gesetzgeber mehrfach verwendet, bezeichnenderweise aber ausschließlich nur in der Präambel, nicht aber in den Gesetzesartikeln selbst.

Tatsächlich gibt es zwar mehrere Änderungen, es kommt aber bei Aufenthalten die über eine so genannte „workation“ in Spanien hinausgehen, lediglich zur Anwendung des Art. 93 LIRNR, des „Beckham-Gesetzes“, welches sich in dem oben aufgeführten Umfang ändert.

Mithin gelten keine besonderen Steuersätze für digitale Nomaden in Spanien. Jedwede andere Aussage ist effektheischend, die mehrfachen Erwähnungen des Begriffs digitaler Nomaden im Gesetz sind nicht mehr als Marketing der Politik.